Бухгалтерский учёт операций по договору лизинга регулируется приказом Минфина РФ № 15 от 17 февраля 1997 г.
Проводки по лизингу зависят от того, на чьём балансе отражается лизинговое имущество: лизингодателя или лизингополучателя. Сторона, на балансе которой учитывается лизинговое имущество, должна быть указана в договоре лизинга.
Учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингодателя
Проводки по лизингу соответствуют расположенному по ссылке графику платежей.
В случае, если договором лизинга предусмотрено отражение предмета лизинга на балансе лизингодателя, лизингополучатель отражает лизинговое имущество на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства".
Начисление лизинговых платежей отражается по кредиту счёта 76 "Расчёты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции со счетами учёта затрат: 20, 23, 25, 26, 29 – при учета лизинговых платежей по имуществу, которое используется в производственной деятельности, 44 – по имуществу, используемому в деятельности торговой организации, 91.2 – по имуществу, которое используется в непроизводственных целях. Далее для простоты в примерах бухучета лизинга будут приводиться проводки только по 20 счёту.
Дт 001 - 1 000 000 (принят к учёту предмет лизинга по стоимости без НДС) Дт 60 – Кт 51 – 236 000 (оплачен авансовый платёж (первоначальный взнос) по договору лизинга)Необходимо учитывать, что отнесение на затраты аванса по договору лизинга (зачёт аванса) может производиться не сразу, а на протяжении всего договора. В приведённом графике платежей зачет аванса по договору производится равномерно (по 6 555,56 руб) в течение 36 месяцев.
Дт 20 – Кт 76 – 29 276,27 (начислен лизинговый платёж №1 – 34 546 минус НДС – 5 269,73)Дт 19 – Кт 76 – 5 269,73 (начислен НДС по лизинговому платежу №1)Дт 20 – Кт 60 – 5 555,56 (зачтена часть авансового платежа по договору лизинга – 6 555,56 минус НДС 1 000)Дт 19 – Кт 60 – 1 000 (начислен НДС по зачёту аванса)Дт 68 – Кт 19 – 6 269,73 (предъявлен НДС в бюджет)Дт 76 – Кт 51 – 34 546 (перечислен лизинговых платёж №1)
Комиссию, которая уплачивается в начале лизинговой сделки (комиссию за заключение сделки) относят в бухучете на те же счета затрат, что и текущие платежи по лизингу.
Проводки по выкупу предмета лизинга
В случае наличия в договоре лизинга цены выкупа (в приведённом графике платежей по лизингу данная сумма отсутствует, для примера возьмём её равной 1 180 рублей с НДС) в бухучете делаются следующие проводки:Дт 08 – Кт 76 – 1 000 (отражены затраты по выкупу предмета лизинга при переходе права собственности к лизингополучателю)Дт 19 – Кт 76 – 180 (начислен НДС при выкупе предмета лизинга)Дт 68 – Кт 19 – 180 (предъявлен НДС в бюджет)Дт 76 – Кт 51 – 1 180 (оплачена сумма выкупа предмета лизинга)Дт 01 – Кт 08 – 1 000 (принят к учёту предмет лизинга в составе собственных основных средств)Учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя
В законодательстве, регулирующем бухгалтерский учёт лизинга, не содержится однозначных указаний об отражении операций по договору лизинга в случае, если балансодержателем имущества является лизингополучатель.В настоящее время сложилась практика общения лизингополучателей и лизинговых компаний с аудиторами и проверяющими органами и сформировалась определённая схема проводок по лизингу.Бухгалтерский учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя
Если по условиям договора лизинга имущество учитывается на балансе лизингополучателя, при получении предмета лизинга в бухучете лизингополучателя стоимость имущества за вычетом НДС отражается по дебету счёта 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции с кредитом счёта 76 "Расчёты с разными дебиторами и кредиторами".При принятии предмета лизинга к учёту в составе основных средств его стоимости списывается с кредита 08 счёта в дебет 01 счёта "Основные средства".Начисление лизинговых платежей отражается по дебету 76 счёта, субсчёт, например, "Расчёты с лизингодателем" в корреспонденции со счетом 76, субсчёт, например, "Расчёты по лизинговым платежам".Начисление амортизации по предмету лизинга производит лизингополучатель. Сумма амортизации предмета лизинга признаётся расходами по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счёта 02 "Амортизация основных средств, субсчёт амортизации лизингового имущества.Налоговый учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя
В налоговом учете лизингополучателя лизинговое имущество признаётся амортизируемым имуществом.Первоначальная стоимость предмета лизинга определяется как сумма расходов лизингодателя на его приобретение.Для целей налогообложения прибыли ежемесячная сумма амортизации определяется исходя из произведения первоначальной стоимости предмета лизинга и нормы амортизации, которая определяется исходя из срока полезного использования лизингового имущества (с учётом классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы). При этом лизингополучатель имеет право применить к норме амортизации повышающих коэффициент до 3-х. Конкретный размер повышающего коэффициента определяется лизингополучателем в диапазоне от 1 до 3-х. Данный коэффициент не применяется к лизинговому имуществу, относящемуся к первой-третьей амортизационным группам.Лизинговые платежи за вычетом суммы амортизации по лизинговому имуществу относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.Пример учёта лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя
Проводки по лизингу соответствуют расположенному по ссылке графику платежей за лизинг имуществаЛизингополучатель получил по договору лизинга легковой автомобиль, параметры графика платежей:
- срок договора лизинга – 3 года (36 месяцев)
- общая сумма платежей по договору лизинга - 1 479 655,10 рублей, в т.ч. НДС – 225 710,10 рублей
- авансовый платёж (первоначальный взнос) – 20%, 236 000 рублей, в т.ч. НДС – 36 000 рублей
- стоимость автомобиля – 1 180 000 рублей, в т.ч. НДС – 180 000 рублей
Определим сумму ежемесячной амортизации в бухгалтерском учёте. Т.к. стоимость имущества (с учётом вознаграждения лизинговой компании) равна 1 253 945 рублей (1 479 655,10 – 225 710,10), ежемесячная амортизация составит 1 253 945: 48 = 26 123,85 рублей.
Легковой автомобиль относится к третьей амортизационной группе, следовательно в налоговом учёте может быть установлен срок 48 месяцев. Ежемесячная норма амортизации – 2,0833% (1: 48 месяцев х 100%), ежемесячная сумма амортизации – 1 000 000 х 2,0833% = 20 833,33 рублей.
В соответствии с пп.10 п.1 статьи 264 Налогового кодекса РФ сумма лизингового платежа, ежемесячно признаваемая расходами в целях налогообложения прибыли составляет 8 442,94 рублей (34 546 (лизинговый платёж) – 5 269,73 (НДС в составе лизингового платежа) – 20 833,33 (ежемесячная амортизация в налоговом учёте)).
Расход по договору лизинга ежемесячно в бухгалтерском учёте формируется за счёт амортизации (26 123,85 рублей), в налоговом учёте – за счёт амортизации (20 833,33 рублей) и лизингового платежа (8 442,94 рублей), итого в сумме 29 276,27 рублей.Т.к. в бухгалтерском учёте величина расходов в течение 36 месяцев (срока договора лизинга) меньше, чем в налоговом, это приводит к возникновению налогооблагаемых временных разниц и отложенных налоговых обязательств.В течение срока действия договора лизинга у лизингополучателя ежемесячно образуется налогооблагаемая временная разница в сумме 3 152,42 рублей (29 276,27 – 26 123,85) и возникает соответствующее отложенное налоговое обязательство в сумме 630,48 рублей (3152,42 х 20%).
Отдельно необходимо сказать об учёте аванса (первоначального взноса по договору). Возможны следующие ситуации:1. Лизингодатель при передаче имущества в лизинг предоставляет счёт-фактуру на полную сумму аванса (в приведённом графике лизинговых платежей – на 236 000 рублей). В этом случае вся сумма авансового платежа авансового платежа за вычетом НДС в налоговом учёте признаётся расходами в целях налогообложения прибыли.Хотелось бы отметить, что в рамках договора лизинга услуги оказываются на протяжении всего договора и у фискальных органов нет основания оценивать соблюдение критериев пп.4 п.2 статьи 40 Налогового кодекса РФ о сопоставимости лизинговых платежей, т.к. отдельные платежи не могут рассматриваться как отдельные сделки, а цена по договору лизинга должна анализироваться в совокупности по всем платежам договора.2. Зачет аванса по договору лизинга производится равными платежами в течение всего срока лизинга.В этом случае расходами в налоговом учёте в целях налогообложения прибыли признаётся зачитываемая часть авансового платежа.
В приведённом примере графика платежей по лизингу предполагается, что счёт-фактура на аванс выдаётся лизингополучателю при передаче имущества в лизинг, т.е. в налоговом учёте при передаче имущества в лизинг отражаются расходы в сумме 200 000 рублей (авансовый платёж, являющийся лизинговым платежом, амортизация не вычитается, т.к. в первом месяце при передаче имущества в лизинг она ещё не начисляется). При этом одновременно возникает налогооблагаемая временная разница в сумме 200 000 рублей и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство в сумме 40 000 рублей (200 000 рублей х 20%).
По окончании договора лизинга лизингополучатель будет продолжать ежемесячно начислять амортизацию в бухгалтерском учёте в сумме 26 123,85 рублей. В налоговом учёте расходов не будет. Это приведёт к ежемесячному уменьшению отложенных налоговых обязательств в сумме 5 224,77 рублей (26 123,85 рублей х 20%).Таким образом, по итогам договора общая сумма отложенных налоговых обязательств будет равна нулю:40 000 (отложенное налоговое обязательство по авансовому платежу) + 22 697 (630,48 х 36 – отложенное налоговое обязательство по текущим лизинговым платежам) – 62 697 (5 224,77 х 12 – уменьшение отложенных налоговых обязательств за 12 месяцев начисления амортизации в бухгалтерском учёте после окончания договора лизинга).
Проводки при получении предмета лизинга
Дт 60 – Кт 51 – 236 000 (оплачен аванс по договору лизинга)Дт 08 – Кт 76 (Расчеты с лизингодателем) – 1 253 945 (отражена задолженность по договору лизинга без НДС)Дт 19 – Кт 76 (Расчеты с лизингодателем) - 225 710,10 (отражен НДС по договору лизинга)Дт 01 – Кт 08 – 1 253 945 (принят к учёту автомобиль, полученный по договору лизинга)Дт 76 – Кт 60 – 236 000 (зачтен оплаченный при заключении договора лизинга аванс)Дт 68 (Налог на прибыль)– Кт 77 – 40 000 (отражено отложенное налоговое обязательство)Дт 68 (НДС) – Кт 19 – 36 000 (предъявлен НДС по авансовому платежу)Проводки по текущим лизинговым платежам
Дт 20 – Кт 02 – 26 123,85 (начислена амортизация по автомобилю)Дт 76 (Расчеты с лизингодателем) - Кт 76 (Расчеты по лизинговым платежам) - 34 546 (уменьшена задолженность по лизингу на сумму лизингового платежа)Дт 76 "Расчёты по лизинговым платежам" – Кт 51 – 34 546 (перечислен лизинговый платёж)Дт 68 (НДС) – Кт 19 – 5 269,73 (предъявлен НДС по текущему лизинговому платежу)Дт 68 (Налог на прибыль) – Кт 77 – 630,48 (отражено отложенное налоговое обязательство)Проводки по окончанию договора лизинга
Дт 01 (Собственные основные средства) – Кт 01 (Основные средства, полученные по лизингу) – 1 253 945 (отражено получение автомобиля в собственность)Дт 02 (Амортизация лизингового имущества) – Кт 02 (Амортизация собственных основных средств) – 940 458,60 (отражена начисленная амортизация по автомобилю)Проводки в течение 12 месяцев после окончания договора лизинга
Дт 20 – Кт 02 (Амортизация собственных основных средств) – 26 123,85 (начислена амортизация по автомобилю)Дт 77 – Кт 68 (Налог на прибыль) – 5 224,77 (отражено уменьшение отложенного налогового обязательства)Существует также метод, при котором первоначальная стоимость предмета лизинга в бухгалтерском учёте равна затратам на приобретение автомобиля у лизингодателя, т.е. совпадает со стоимостью в налоговом учёте. В этом случае на 76 счете при принятии имущества к учёту отражается только задолженность по стоимости имущества.Начисление лизинговых платежей осуществляется ежемесячно по кредиту 20 счета в корреспонденции с 76 счетом в сумме разницы между начисляемой амортизацией и суммой ежемесячного лизингового платежа. Выбрать наиболее обоснованный вариант отражения лизингового имущества на балансе лизингодателя или лизингополучателя, а также согласовать с лизинговой компанией оптимальную схему отражения лизинговых платежей – весьма сложная задача, требующая хорошего знания специфики бухгалтерского учёта лизинговых операций и особенностей формулировок в договоре лизинга и первичных документах.
Лизинг - популярная форма финансирования капвложений. Ведь без понесения существенных по сравнению со стоимостью имущества единовременных затрат лизингополучатель, заключив с лизингодателем договор лизинга и уплачивая лизинговые платежи, получит во временное владение и пользование необходимое имущество (ст. 2 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ).
Как вести бухгалтерский учет лизингополучателю, если объект учитывается на балансе одной или другой стороны договора, покажем на примерах в нашей консультации.
Проводки по лизингу, если имущество на балансе лизингодателя: пример
Представим по лизингу типичные проводки у лизингополучателя, если объект числится на балансе лизингодателя, на следующем примере.
В соответствии с договором лизинга объект основных средств передается лизингополучателю сроком на 5 лет. Общая сумма лизинговых платежей за этот период составляет 3 540 000 рублей, в т.ч. НДС 18%. Платежи по договору производятся ежемесячно.
Договором лизинга также предусмотрено, что по окончании его срока действия объект выкупается лизингополучателем по выкупной стоимости 34 220 рублей, в т.ч. НДС 18%.
| Операция | Дебет счета | Кредит счета | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Лизинговое имущество поставлено на учет за балансом | 001 «Арендованные основные средства» | 3 540 000 | |
| Перечислен ежемесячный лизинговый платеж (3 540 000 / 60) | 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» | 51 «Расчетные счета» | 59 000 |
| Учтен ежемесячный лизинговый платеж (59 000 * 100/118) | 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др. | 50 000 | |
| Учтен НДС в части лизингового платежа (50 000 * 18%) | 19 «НДС по приобретенным ценностям» | 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» | 9 000 |
| Принят к вычету НДС по лизинговому платежу | 19 | 9 000 | |
| ………… | |||
| Списано лизинговое имущество с забалансового учета в связи с окончанием срока действия договора лизинга | 001 «Основные средства» | 3 540 000 | |
| 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 51 | 34 220 | |
| Принято к учету лизинговое имущество по выкупной стоимости в составе МПЗ | 10 «Материалы» | 60 | 29 000 |
| Учтен НДС с выкупной стоимости имущества | 19 | 60 | 5 220 |
| Принят к вычету НДС с выкупной стоимости | 68 «Расчеты по налогам и сборам» | 19 | 5 220 |
Проводки по лизингу, если имущество на балансе лизингополучателя: пример
Представим бухгалтерский учет лизинга на балансе лизингополучателя (проводки) на рассмотренном выше примере, дополнив его информацией о том, что амортизация по лизинговому имуществу начисляется линейным способом.
| Операция | Дебет счета | Кредит счета | Сумма, руб. |
|---|---|---|---|
| Принят к учету объект лизинга (3 540 000 * 100 / 118) | 08 «Вложения во внеоборотные активы» | 3 029 000 | |
| Предъявлен НДС лизингодателем | 19 | 76, субсчет «Арендные обязательства» | 545 220 |
| Объект принят к учету в составе основных средств | 01 «Основные средства», субсчет «Имущество в лизинге» | 08 | 3 029 000 |
| Перечислен лизинговый платеж (3 540 000 / 60) | 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» | 51 | 59 000 |
| Учтен ежемесячный лизинговый платеж | 76, субсчет «Арендные обязательства» | 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» | 59 000 |
| Принят к вычету НДС в части лизингового платежа | 68 | 19 | 9 000 |
| Начислена ежемесячная амортизация (3 029 000 / 60) | 20, 26, 44 и др. | 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Имущество в лизинге» | 50 483 |
| ………… | |||
| Отражена задолженность по выкупной стоимости лизингового имущества | 76, субсчет «Арендные обязательства» | 34 220 | |
| Перечислена выкупная стоимость лизингового имущества | 76, субсчет «Задолженность по выкупу имущества» | 51 | 34 220 |
| Объект основных средств переведен из арендованных в собственные | 01, субсчет «Собственные основные средства» | 01, субсчет «Имущество в лизинге» | 3 029 000 |
| Отражена амортизация по лизинговому имуществу, перешедшему в собственность лизингополучателя | 02, субсчет «Имущество в лизинге» | 02, субсчет «Собственные основные средства» | 3 029 000 |
Нормативная база и определение лизинга
Рассмотрим, как необходимо составлять проводки при лизинге, но для начала определимся, какими законами регулируется эта операция. Лизинг является финансовой арендой и описан в параграфе 6 гл. 34 ГК РФ, а также регламентируется законом «О финансовой аренде» от 29.10.1998 № 164-ФЗ. Бухгалтеры составляют проводки лизинга как на балансе лизингополучателя, так и на балансе лизингодателя согласно приказу Минфина России от 17.02.1997 № 15.
Если кратко описывать суть лизинга, то одна сторона сделки (лизингодатель) покупает у оговоренного продавца имущество для второй стороны сделки (лизингополучателя) и за эту услугу получает деньги, передавая имущество во владение лизингополучателю на определенный срок. По истечении этого срока имущество может быть выкуплено лизингополучателем.
Указанное имущество находится во владении лизингодателя и закреплено на его балансе. Однако условиями договора лизинга можно предусмотреть учет лизингового имущества и на балансе другой стороны сделки, то есть лизингополучателя.
Пример расчета лизингового договора
Пусть стоимость предмета лизинга для лизингодателя составляет 400 000,00 руб., в том числе НДС 18% — 61 016,95 руб. Полная сумма договора лизинга составляет 700 000,00 руб., в том числе НДС 18% — 106 779,66 руб. Первоначальный взнос (аванс) составляет 150 000,00 руб., в том числе НДС 18% — 22 881,36 руб. Срок лизинга — 2 года (23 месяца + последний месяц выплачивается выкупная стоимость), выкупная стоимость — 1000,00 руб., в том числе НДС 18% — 152,54 руб. Ежемесячный платеж составляет (700 000,00 − 150 000,00 − 1000,00) / 23 = 23 869,57 руб., в том числе НДС 18% — 3641,12 руб. Ежемесячно начисляется лизинговый платеж в сумме (700 000,00 − 1000,00) / 23 = 30 391,30 руб., в том числе НДС 18% — 4635,96 руб.
Если выкупная стоимость не выделена отдельно в договоре, то расчет будет несколько иным.
Тогда берем для расчета ежемесячных платежей полный срок лизинга, то есть 24 месяца. Имеем: ежемесячный начисляемый платеж 700 000,00 / 24 = 29 166,67 руб., в том числе НДС 18% — 4449,15 руб.; ежемесячная сумма к уплате (700 000,00 − 150 000,00) / 24 = 22 916,67 руб., в том числе НДС 18% — 3495,76 руб.
Допустим, в нашем примере в договоре лизинга прописано, что уплачивается аванс в размере 150 000,00 руб., который учитывается равномерно в течение всего срока действия договора лизинга. Поэтому лизингодатель ежемесячно выставляет счета-фактуры на сумму начисленного платежа — 30 391,30 руб., в том числе НДС 18% — 4635,96 руб.
Стоит отметить, что для договора лизинга нет единого стандарта, поэтому аванс также может засчитываться как первый ежемесячный лизинговый платеж или в счет нескольких ежемесячных лизинговых платежей. Эти условия должны быть четко прописаны в договоре лизинга.
В дальнейшем для описания проводок бухгалтерского учета будем пользоваться условиями из этого примера.
Проводки бухгалтерского учета у лизингополучателя, имущество на балансе лизингополучателя
Рассмотрим пример учета лизинга, если имущество находится на балансе лизингополучателя и его выкупная стоимость уплачивается отдельно в последний месяц лизинга.
В этом случае по лизингу проводки у лизингополучателя будут такими:
Обычно по договору лизинга покупатель уплачивает первоначальный взнос. Его сумма делится равномерно на весь срок договора лизинга и учитывается при выплате лизинговых платежей.
Сумму НДС можно принять к вычету по полученному авансовому счету-фактуре, а можно этого не делать. В таком случае, если выгоднее отложить вычет по НДС, проводку, выделенную полужирным курсивом, делать не нужно.
Ежемесячные проводки бухгалтерского учета лизинга на балансе лизингополучателя выглядят следующим образом:
Если НДС по авансовому счету-фактуре не был принят к вычету, то проводку, выделенную полужирным курсивом, делать не нужно.
Если имущество находится на балансе лизингодателя, он должен начислять по нему амортизацию.
Выкуп лизингополучателем имущества, находящегося на его балансе
Рассмотрим проводки по выкупу предмета лизинга.
Как уже было сказано в примере, также могут встречаться договоры, где сумма выкупа не выделена отдельно, а входит в ежемесячные лизинговые платежи. В таком случае появляется спорный вопрос о дате принятия НДС к вычету с выкупной стоимости: можно ли принимать НДС к вычету ежемесячно в полном объеме с лизинговых платежей или необходимо часть НДС принять к вычету только после выкупа лизингового имущества. Письма Минфина РФ от 15.11.2004 № 03-04-11/203 и от 09.11.2005 № 03-03-04/1/348 говорят о том, что НДС к вычету можно принимать в тех налоговых периодах, в которых лизинговые платежи уплачиваются. Таким образом, если в договоре не выделена выкупная стоимость предмета лизинга, проводки учета выкупа лизинга на балансе лизингополучателя будут аналогичны рассмотренному примеру, где выкупная стоимость выделена. Изменится лишь ежемесячный уплачиваемый платеж и ежемесячный начисленный платеж. Расчет этих платежей приведен в примере.
Проводки лизингополучателя, если имущество на балансе лизингодателя
Рассмотрим тот же пример, но теперь предмет лизинга стоит на балансе лизингодателя.
Если по авансовому счету-фактуре, выданному на предоплату по договору лизинга, не был поставлен НДС к вычету, то проводки, выделенные полужирным курсивом, делать не надо.
Амортизация в рассматриваемом случае не начисляется.
Если выкупная стоимость не указана отдельно в договоре лизинга, все равно стоит заключить дополнительное соглашение к нему, где необходимо прописать, какая часть ежемесячных лизинговых платежей относится к выкупу имущества, а какая — к аренде. Допустим, ежемесячный платеж составляет 29 166,67 руб., тогда 5000 руб. относится к выкупной стоимости, а 24 166,67 руб. — к арендным платежам. Для упрощения также допустим, что первоначальный взнос по этому договору лизинга не уплачивался. Тогда ежемесячные проводки будут выглядеть так:
Проводки по выкупу будут такими:
Бухгалтерский учет договора лизинга у лизингодателя
Рассмотрим пример проводок по лизингу на балансе лизингодателя. Пусть имущество, купленное для передачи в лизинг, находится на балансе лизингодателя. Цифры опять возьмем из приведенного выше примера.
Операции по покупке и вводу в эксплуатацию выглядят следующим образом:
Так как имущество находится на балансе лизингодателя, он должен начислять амортизацию:
Учет лизинговых платежей:
Теперь рассмотрим процесс выкупа лизингового имущества у лизингодателя, если он же является балансодержателем этого имущества.
Учет выкупа имущества при условии, что в договоре не выделена отдельно выкупная стоимость, происходит с помощью аналогичных проводок, за исключением выделенных полужирным курсивом. Ежемесячные проводки изменятся на сумму ежемесячных начисленных и уплачиваемых платежей. В примере произведен их расчет: ежемесячный уплачиваемый платеж — 22 916,67 руб. и ежемесячный начисленный платеж — 29 166,67 руб.
Рассмотрим учет у лизингодателя, если имущество учитывается на балансе лизингополучателя.
Приобретение, оплата и ввод в эксплуатацию не отличается от случая, когда балансодержателем является лизингодатель. Далее вместо перевода на счет 03.02 «Материальные ценности, предоставляемые во временное владение и пользование» собственного баланса, лизинговое имущество нужно с баланса списать в расходы. Для этого необходимо сделать следующие проводки:
Рассмотрим учет ежемесячных лизинговых платежей:
Выкуп лизингового имущества прописывается проводками:
Если выкупная стоимость не выделена отдельно в договоре лизинга, то выкуп предмета лизинга, при условии выплаты всех платежей, оформляется единственной проводкой списания с забалансового счета 011 «Основные средства, сданные в аренду» в сумме затрат лизингодателя без НДС.
Особенности учета автомобиля в лизинге
Допустим, организация взяла автомобиль в лизинг и он находится на балансе лизингополучателя - проводки в этом случае аналогичны приведенным выше. Также, если балансодержателем лизингового автомобиля является лизингодатель, изменения в проводках не будет. То есть лизинговый автомобиль учитывается в целях бухгалтерского учета так же, как иное имущество. Добавляется лишь вопрос с уплатой транспортного налога, а также обязательного страхования ОСАГО и КАСКО.
Уплата транспортного налога по общему правилу осуществляется тем, на кого зарегистрировано авто. В случае с автомобилем, переданным по договору лизинга, условие уплаты транспортного налога прописывается в договоре лизинга. Проводки делает плательщик транспортного налога, согласно договору лизинга, вне зависимости от того, на чьем балансе находится лизинговое имущество.
Что касается уплаты обязательных страховых платежей, здесь также все зависит от условий договора. Чаще всего выплаты по ОСАГО и КАСКО включаются в состав лизинговых платежей равномерно на весь срок действия договора лизинга. Но может быть ситуация, когда лизингополучатель уплачивает эти платежи отдельно ежегодно или ежеквартально самостоятельно или через лизингодателя.
Комиссионный сбор по договору лизинга
Обычно лизингодатель взимает с лизингополучателя комиссионный сбор по договору лизинга. Сюда входит подготовка и оформление документов по сделке. В бухгалтерском учете этот сбор следует включить в первоначальную стоимость лизингового имущества, если предмет лизинга находится на балансе лизингополучателя. Проводки учета комиссионного сбора по договору лизинга у лизингополучателя будут следующими:
Если же предмет лизинга находится на балансе лизингодателя, то лизингополучатель проводит комиссионный сбор как обычные услуги от контрагента.
Для лизингодателя комиссионный сбор является доходом по обычным видам деятельности или прочим доходом и отражается на соответствующих счетах бухгалтерского учета вне зависимости от того, на чьем балансе будет учитываться лизинговое имущество.
***
Учет лизинга является одной из самых сложных операций в бухгалтерском учете в связи с обилием возможных ситуаций и нюансов в договорах финансовой аренды. Например, помимо описанных случаев, имущество, переданное по договору лизинга, может быть невыкупным, то есть возвратным, а также может быть выкуплено досрочно. В статье же рассмотрены основные случаи лизинга: бухгалтерский учет имущества как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя. Описаны возможные варианты уплаты выкупной стоимости — отдельно по окончании договора лизинга или же в составе ежемесячных лизинговых платежей. Дан разбор проводок для обеих сторон сделки.
Основным предметом деятельности лизинговых компаний является предоставление средств труда в финансовую аренду. При этом за ними сохраняется обязанность правильного учета имущества, передаваемого в лизинг, начисления налогов в соответствии с законодательством и с учетом многообразия нюансов, возникающих при этом. Расскажем в статье, как происходит учет лизинга на балансе лизингодателя.
Особенности составления договора
Отношения, возникающие между сторонами финансовой аренды, требуют обязательного закрепления в договоре. В соответствии и этим документом лизингодатель возлагает на себя обязательство приобрести объекты, необходимые лизингополучателю, передать их за плату в пользование на определенное время. Некоторые варианты лизинговых отношений подразумевают выкуп арендуемого имущества и передачу права собственности на него к лизингополучателю по завершении срока договора.
Арендная плата заключена в форму лизинговых платежей, которые состоят из компенсации расходов лизингодателю по покупке им имущества, прочих издержек, относящихся к договору лизинга, и дохода передающей стороны. Если в договоре предусмотрен переход имущества в собственность лизингополучателя, то платежи по нему будут включать в себя выкупную стоимость основных фондов.
Лизинговые компании могут предоставлять имущество в финансовую аренду как юридическим, так и физическим лицам.
Договор финансовой аренды предполагает участие в сделке трех сторон:
- продавца;
- лизингодателя;
- лизингополучателя.
На первом этапе лизинговая компания покупает имущество у продавца по договору купли-продажи. Далее оно передается лизингополучателю по договору финансовой аренды. При этом лизингодатель сохраняет за собой право собственности, а право пользования переходит к получателю имущества. Лизингополучатель имеет право сдавать приобретенное по договору финансовой аренды имущество в сублизинг.
Финансовая аренда имеет главное отличие от обычной. По договору лизинга лизингодатель покупает то имущество, которое отвечает интересам лизингополучателя. При аренде арендатор может лишь выбрать подходящие ему объекты из имеющихся на балансе арендодателя.
Дт 03 Кт 08 – первоначальная стоимость приобретенного по договору купли-продажи имущества.
НДС по купленным основным фондам лизингодатель может зачесть. После того, как купленное имущество отражено на счетах бухгалтерского учета, оно передается в финансовую аренду.
Учет передачи объектов в лизинг
В договоре финансовой аренды может быть указано, что при передаче в лизинг имущество продолжает числиться на балансе передающей стороны или его будет учитывать на своем балансе получатель. В зависимости от этого бухгалтерский учет лизинговых операций у лизингодателя может вестись по-разному.
Учет на балансе лизингодателя: проводки
Когда приобретенные объекты продолжают числиться на балансе лизингодателя, а это распространенное явление, в бухгалтерском учете их стоимость отражается на разных субсчетах счета 03. При передаче объекта лизингополучателю составляется запись:
Дт 03 «Объекты, переданные в лизинг» Кт 03 «Объекты, предназначенные для передачи в лизинг».
Дт 20, 25, 44 Кт 02 «Амортизация объектов, переданных в лизинг» – начисление амортизации по основным фондам, переданным в финансовую аренду.
Лизингодатель вправе выбрать любой способ начисления износа, предусмотренный законодательством. Разрешается применять коэффициент ускорения, если организацией выбран в качестве способа расчета износа имущества метод уменьшаемого остатка. Такую возможность следует прописать в договоре. Следует отметить, что такой метод начисления амортизации не пользуется популярностью среди налогоплательщиков. Это связано с тем, что:
- он трудоемкий, требует внимательности и определенного опыта;
- при его применении возникают разницы между налоговым и бухгалтерским учетом. В налоговом учете износ разрешено рассчитывать только линейным и нелинейным, отличным от метода уменьшаемого остатка, способом.
Пример. ООО «Уникредит» и ООО «Главстрой» заключили договор финансовой аренды, согласно которому ООО «Уникредит» приобрело буровую установку стоимостью 23600000 рублей (в т.ч. НДС 3600000 рублей). Согласно условиям этого договора приобретенное основное средство будет учитываться на балансе ООО «Уникредит». Объект приобретен и оплачен, а также передан ООО «Главстрой» в январе2016г. Срок полезного использования буровой установки 10 лет. Износ начисляется линейным способом.
Норма амортизации за год составит 10%. Значит, годовая величина износа составит 2000000 рублей (20000000*10%). Износ начали начислять в феврале 2016 г. Сумма его за месяц составит 2000000/12 = 166667 рублей.
В бухгалтерском учете ООО «Уникредит» сделаны следующие записи:
| Корреспонденция счетов | Сумма | Содержание проводки | |
| Дебет | Кредит | ||
| 08 | 60 | 20000000 | |
| 19 | 60 | 3600000 | НДС по купленному объекту |
| 03 | 08 | 20000000 | |
| 68 | 19 | 3600000 | НДС по установке к вычету |
| 03/1 | 03/2 | 20000000 | |
| 20 | 02 | 166667 | Начислен износ установки за месяц |
Учет на балансе лизингополучателя
В некоторых случаях по договоренности участников договора объекты, передаваемые в лизинг, учитываются на балансе лизингополучателя. Передача объекта финансовой аренды на таких условиях нормативными актами бухгалтерского учета не регулируется. Все имеющиеся рекомендации по этому вопросу разработаны до перехода на новый план счетов, поэтому устарели.
Операции по передаче основных фондов в финансовую аренду, когда они будут учитываться на балансе лизингополучателя, можно отражать так:
- Дт 76 Кт 03 – передача на баланс лизингополучателя;
- Дт 011 – стоимость объекта, сданного в аренду (запись выполняется одновременно с предыдущей);
- Дт 20 кт 76 – списывается стоимость объекта, находящегося в лизинге, за счет платежа по аренде. Затраты показывают в тех периодах, когда выполняется платеж по финансовой аренде.
Пример. ООО «Уникредит» и ООО «Главстрой» заключили договор финансовой аренды на 10 лет, согласно которому ООО «Уникредит» приобрело буровую установку стоимостью 23600000 рублей (в т.ч. НДС 3600000 рублей). Согласно условиям этого договора приобретенное основное средство будет учитываться на балансе ООО «Главстрой».
В январе 2016 г. это оборудование было передано ООО «Главстрой». Величина платежей за все время финансовой аренды составляет 35400000 рублей (в т.ч. НДС 5400000 рублей). Значит, ежемесячный платеж по финансовой аренде составит 2950000 рублей (в т.ч. НДС 45000 рублей). ООО «Уникредит» определяет сумму налога на прибыль каждый месяц. Чтобы определить, какую величину затрат можно включить в прочие расходы за месяц, нужно составить пропорцию:
2905000:30000000*100 = 9,6833%.
За месяц можно отнести к прочим расходам следующую сумму:
20000000*9,6833 = 1936660.
В бухгалтерском учете ООО «Уникредит» выполнены записи:
| Корреспонденция счетов | Сумма | Содержание проводки | |
| Дебет | Кредит | ||
| 08 | 60 | 20000000 | Стоимость приобретенной буровой установки |
| 19 | 60 | 3600000 | НДС по купленному объекту |
| 03 | 08 | 20000000 | Учтена стоимость установки для передачи в финансовую аренду |
| 68 | 19 | 3600000 | НДС по установке к вычету |
| 76 | 03 | 20000000 | Установка передана лизингополучателю |
| 011 | 35400000 | Стоимость переданного в финансовую аренду объекта | |
| 62 | 90 | 2950000 | Ежемесячный платеж по аренде |
| 51 | 62 | 2950000 | Поступила оплата за лизинг |
| 20 | 76 | 1936660 | Включена в прочие расходы за месяц часть стоимости объекта |
Учет возврата имущества после окончания договора: проводки
По окончании действия договора объект лизинга может возвращаться лизингодателю или оставаться у второй стороны с переходом права собственности. При возврате лизингового имущества лизинговой компании учет его может осуществляться по разным вариантам. Порядок отражения таких операций зависит от того, как в дальнейшем собственник планирует распоряжаться таким имуществом.
Если объект будет использован для собственной производственной деятельности, то:
- Дт 01 Кт 03 – на стоимость возвращенного объекта;
- Дт 02 «Амортизация лизинговых средств» Кт 02 «Амортизация собственных средств» – величина износа за все время финансовой аренды.
Если же объект будет в дальнейшем заново передан в аренду, то:
- Дт 03 «Средства для передачи в лизинг» Кт 03 «Средства, переданные в лизинг» – на стоимость возвращенного объекта.
Выбытие имущества после окончания договора
Выбытие имущества после того, как закончился договор финансовой аренды:
- Дт 03/1 «Выбытие доходных вложений в МЦ» Кт03/2 «Средства для передачи в лизинг» – на первоначальную стоимость списываемого имущества;
- Дт 02 Кт 03/1 – на величину износа по выбывающему имуществу;
- Дт 91 Кт 03/1 – списание остаточной стоимости.
По завершении отчетного периода сопоставляют дебетовые и кредитовые обороты счета 91, определяют финансовый результат от выбытия каждого объекта лизинга в отдельности и списывают его на счет 99. Если финансовым результатом является прибыль, то она подлежит обложению налогом на прибыль в том месяце, когда были реализованы лизинговые объекты.
Если в результате реализации имущества получен убыток, то он включается в прочие расходы на протяжении периода, который получается при вычитании фактического периода эксплуатации и сроком полезного использования объекта.
Ответы на актуальные вопросы
Вопрос №1. В каком случае лизингодатель может предъявить к вычету входной НДС по перечисленной поставщикам стоимости объекта, приобретенного для финансовой аренды?
Можно предъявить к вычету НДС в случае наличия у лизингодателя счета-фактуры продавца, платежных документов, подтверждающих факт оплаты имущества. Лизингодатель обязан поставить на учет приобретенное имущество по первичным документам. Можно зачесть НДС по приобретенному имуществу в том периоде, когда вышеперечисленные условия были выполнены. Не имеет значение, на чьем балансе впоследствии учитывается имущество – лизингодателя или его получателя.
Вопрос №2. Является ли уплата транспортного налога обязанностью лизинговой компании, если в финансовую аренду передан автомобиль?
Вопрос №3. Кто начисляет амортизацию по лизинговым объектам?
Износ по таким основным фондам будет начислять та сторона договора, на балансе которой будет числиться имущество.
Вопрос №4. Какие налоги необходимо начислить по автотранспорту, переданному в лизинг?
Прежде всего, это транспортный налог. Начислять и уплачивать его будет та сторона договора, на которую зарегистрирован транспорт в ГИБДД. Налог на имущество начислять не надо, если стороны договора не взаимозависимы.
Вопрос №5. По окончании срока аренды лизингодатель получил обратно сдаваемые в аренду средства, которые постоянно отражались на балансе лизингополучателя. На протяжении периода лизинга износ по этому объекту начислялся линейным способом. Как отразить возврат имущества на счетах бухучета?
При возврате лизингового имущества у лизингодателя нужно сделать проводку:
Звонок в один клик
Статья будет полезна тем, кто хочет узнать больше о налоговом учете по договорам лизинга, а также о порядке учета лизинговых платежей в целом.
Как учесть лизинговые платежи
Прежде всего, следует понимать, что же такое лизинговый платеж. Для этого обратимся к пункту 1 статьи 28 Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ .
Так, под лизинговыми платежами понимается общая сумма начислений по договору лизинга за весь период действия документа. В нее входят такие платежи как:
· возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю;
· возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг;
· доход лизингодателя.
Лизинговые платежи – это расходы по обычным видам деятельности. Соответственно, бухгалтерия отражает их по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (на нем для этого выделяется специальный субсчет) в корреспонденции с дебетом одного из счета учета затрат:
· счет 20 «Основное производство»;
· с чет 23 «Вспомогательные производства»;
· счет 25 «Общепроизводственные расходы»;
· счет 26 «Общехозяйственные расходы»;
· счет 44 «Расходы на продажу».
Данный порядок предусмотрен:
· пунктами и ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденных приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н.
Лизинговые платежи должны признаваться в расходах ежемесячно, на последнее число месяца.
Обратите внимание: сумма лизинговых платежей определяется договором лизинга, независимо от факта оплаты. В том числе в тех случаях, когда указанные платежи перечисляются ежеквартально, ежемесячно или в ином порядке. Об этом говорит пункт 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденных приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н .
Помимо этого, лизингополучатель может нести и дополнительные расходы. В частности, по:
· доставке и монтажу лизингового имущества;
· капитальному и текущему ремонту лизингового имущества.
Таким образом, расходы отражаются по дебету счетов:
· 20 «Основное производство»;
· 23 «Вспомогательные производства»;
· 25 «Общепроизводственные расходы»;
· 26 «Общехозяйственные расходы»;
· 44 «Расходы на продажу».
В корреспонденции с кредитом таких счетов, как, например:
· 1 0 «Материалы»;
· 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
· 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».
Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам». Пункт 9 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. № 15 .
То есть суммы причитающихся лизингодателю лизинговых платежей у лизингополучателя в этом случае расходом не признаются.
Налоговый учет лизинговых платежей
Первоначальная стоимость лизингового имущества определяется как сумма расходов лизингодателя на его (ст. 257 НК РФ):
· приобретение;
· сооружение;
· доставку;
· изготовление;
· доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Из указанной величины должны быть исключены налоги, подлежащие вычету или учитываемые в составе расходов согласно положениям Налогового кодекса.
Имейте в виду: расходы по оплате комиссии банка за ведение импортной сделки и составление паспорта сделки по приобретаемому в лизинг имуществу включаются в первоначальную стоимость такого имущества – письмо Минфина России от 24 сентября 2008 г. № 03-03-06/1/544 .
Одновременно в первоначальную стоимость лизингового имущества не включаются расходы, которые несет лизингополучатель:
· в целях доведения предмета лизинга до состояния, в котором он пригоден к эксплуатации;
· при вводе лизингового имущества в эксплуатацию в соответствии с условиями договора лизинга.
Соответствующие разъяснения содержат письма Минфина России от:
При списании расходов по приобретению основного средства, может применяться амортизационная премия по правилам пункта 9 статьи 258 Налогового кодекса . Финансисты напоминали об этом, к примеру, в письме Минфина России от 15 февраля 2012 г. № 03-03-06/1/85 .
Помимо этого, следует помнить, что коэффициент должен устанавливаться на дату ввода предмета лизинга в эксплуатацию. Если же предмет лизинга передается новому лизингополучателю в связи с заменой стороны договора лизинга, то эта новая сторона имеет право установить специальный коэффициент по своему усмотрению (см., например, письмо Минфина России от 9 сентября 2013 г. № 03-03-06/1/37022).
Если амортизация по объекту лизинга в каждом периоде была меньше соответствующего лизингового платежа по графику, то после месяца начисления последнего такого платежа амортизация по объекту лизинга в налоговом учете начислять не будет. Ведь получается, что выплаты по договору лизинга уже признаны для целей налогового учета в составе амортизации и прочих расходов.
В том случае, когда налоговая амортизация в отдельные периоды превышала сумму лизингового платежа (например, если график лизинговых платежей предусматривает неравномерное внесение ежемесячных платежей), необходимость прекратить начисление амортизации с месяца после начисления последнего лизингового платежа может и не возникнуть.
Если договором лизинга предусмотрено, что имущество выкупается лизингополучателем, то цена такого выкупа не учитывается в составе расходов. Ведь после завершения договора лизинга, исходя из нее, в налоговом учете лизингополучателя будет сформирована первоначальная стоимость собственного основного средства, которое ранее было предметом лизинга. Минфин России указал на это в письме от 4 марта 2008 г. № 03-03-06/1/138 .
С другой стороны, высшие арбитры в Определениях от 19 июня 2009 г. № 7362/09 и от 10 октября 2007 г. № 12038/07 сделали вывод, что в случае, когда выкупная стоимость определена в договоре лизинга, а не в отдельном договоре купли-продажи или дополнительном соглашении к договору лизинга, лизингополучатель вправе в целях налогообложения прибыли учесть весь лизинговый (сублизинговый) платеж (вне зависимости от его составляющих) в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, исходя из отсутствия в действующем законодательстве ограничения этого права. Получается, что в рассматриваемой ситуации выкупная стоимость имущества не формирует первоначальную, а цену выкупа можно учесть в прочих расходах.
Что касается лизинговых платежей, то они, за вычетом суммы амортизации по лизинговому имуществу, относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.
Лизинговые платежи отражаются в составе прочих расходов на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса .
Порядок учета лизинговых платежей установлен подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса .
Датой признания расходов по лизинговым платежам может являться (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ):
· дата расчетов, которая прописана в договоре лизинга;
· дата предъявления налогоплательщику документов, которые служат основанием для проведения соответствующих расчетов;
· последний день отчетного (налогового) периода.
В связи с тем, что законодательством о бухгалтерском учете предусмотрено, что лизинговые платежи должны списываться в размере и периоде, аналогичных порядку налогового учета, разниц и налоговых активов (обязательств), предусмотренных ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (утв. приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н) , здесь не появляется.
Обратите внимание: признавать повторно одни и те же расходы в налоговых целях прямо запрещено пунктом 5 статьи 252 Налогового кодекса . Таким образом, общая сумма расходов, признанных в налоговом учете по одному объекту лизинга, как в качестве лизинговых платежей, так и в результате начисления амортизации, не должна в целом превышать сумму лизинговых платежей, предусмотренную договором лизинга.
Сумма расходов по договору лизинга, в конечном итоге, признается в полной сумме и в бухгалтерском и в налоговом учете. Однако сроки и способы признания, как мы успели увидеть, будут отличаться. Соответственно, такое положение приводит к формированию временных разниц и отложенных налоговых обязательств (ОНО) .
Резюме:
1. Под лизинговыми платежами понимается общая сумма начислений по договору лизинга за весь период действия документа.
2. Обязательства по перечислению лизинговых платежей вступают в силу с момента начала использования лизингополучателем предмета лизинга.
3. Лизинговые платежи – это расходы по обычным видам деятельности.
4. Лизинговые платежи должны признаваться в расходах ежемесячно, на последнее число месяца.
5. Сумму НДС, предъявленную лизингодателем в составе лизингового платежа, компания принимает к вычету в общем порядке.
6. Расходы по оплате комиссии банка за ведение импортной сделки и составление паспорта сделки по приобретаемому в лизинг имуществу включаются в первоначальную стоимость такого имущества.
7. Оснований для применения амортизационной премии лизингодателем в случае, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, а также лизингополучателем при получении предмета лизинга во временное владение и пользование нет.
8. В отношении амортизации основных средств-предметов лизинга может быть применен специальный повышающий коэффициент. Его максимальное значение – 3. Данное правило не распространяется к основным средствам, которые относятся к I – III амортизационным группам.
9. Применение повышающего коэффициента – это право, а не обязанность налогоплательщика. Причем он может применять специальный коэффициент в размере, меньшем, чем 3. Положения об этом закрепляются в налоговой учетной политике.
10. Признавать повторно одни и те же расходы в налоговых целях прямо запрещено пунктом 5 статьи 252 Налогового кодекса. Таким образом, общая сумма расходов, признанных в налоговом учете по одному объекту лизинга, как в качестве лизинговых платежей, так и в результате начисления амортизации, не должна в целом превышать сумму лизинговых платежей, предусмотренную договором лизинга.
Похожие статьи
