Как начислять резерв по сомнительным долгам. Резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете: полный справочник для бухгалтеров

К сожалению, на практике организации нередко сталкиваются с просроченной дебиторской задолженностью своих покупателей (заказчиков), а возможно и других дебиторов. Резерв по сомнительным долгам создается для того, чтобы в бухгалтерской отчетности организации данные о ее дебиторской задолженности были достоверны. Поэтому при наличии сомнительного долга надо создать резерв, даже если организация является субъектом малого предпринимательства.

Для того, чтобы данные бухгалтерской отчетности были достоверными, активы и обязательства организации подлежат корректировке с учетом оценочных значений. В отношении дебиторской задолженности оценочным значением является резерв по сомнительным долгам, то есть в балансе сумма дебиторской задолженности отражается за вычетом созданного резерва.

Обратите внимание! Резерв включается в налоговые расходы, следовательно, организациям выгодно воспользоваться таким правом и сформировать резерв по сомнительным долгам для целей налогового учета.

Основные нормативные документы по формированию резервов по сомнительным долгам:

НК РФ (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 29.12.2014) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.03.2015).
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н
Положение по бухгалтерскому учету », утверждено Приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н
Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств"
Положение по бухгалтерскому учету , утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н.

Определимся с понятиями

Сомнительная задолженность — дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (залог, удержание имущества должника, поручительство, банковская гарантия, задаток).

Просроченная задолженность—дебиторская задолженность, не погашенная в сроки, установленные договорами и (или) судебными актами или иными документами, устанавливающими или изменяющими срок погашения задолженности.

Безнадежная задолженность — дебиторская, по которой истек установленный срок исковой давности, а также та задолженность, по которой в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Реструктуризированная задолженность — задолженность, по которой дебитору предоставлена рассрочка или отсрочка погашения задолженности, в том числе в рамках соглашения о реструктуризации задолженности, мирового соглашения, утвержденного судом и вступившего в законную силу.

Бухгалтерский и налоговый учет. Есть отличия!

При формировании резерва по сомнительным долгам важно учитывать, что правила его создания в бухгалтерском и налоговом учете имеют отличия, в частности:

По праву создания. В бухучете создание резерва по сомнительным долгам является обязанностью (абз. 1 п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). В налоговом учете создание такого резерва является правом, с учетом того, что организация применяет метод начисления (п. 3 ст. 266 НК РФ);
По предмету задолженности. В бухучете резервы создаются по любой дебиторской задолженности, признаваемой организацией сомнительной (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). В налоговом учете резервы создаются только по задолженности покупателей и заказчиков за продукцию, товары, работы и услуги (абз. 1 п. 1 ст. 266 НК РФ);
По сроку возникновения задолженности. В бухучете сомнительной может быть признана не только задолженность с наступившим сроком погашения, но и задолженность, срок погашения которой еще не наступил (абз. 2 п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). В налоговом учете к сомнительной задолженности относится задолженность, которая не погашена в сроки, предусмотренные договором (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Рассмотрим правила формирования резерва для бухгалтерского и налогового учета.

Правила для целей бухгалтерского учета	Правила для целей налогового учета
Резерв обязателен, если есть сомнительная дебиторка	Бухгалтер сам решает, создавать резерв или нет
Отчисления в резерв — это прочие расходы (п. 11 ПБУ 10/99). Их отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 63	Суммы отчислений в резерв компания учитывает в составе внереализационных расходов
Сомнительной считается любая дебиторка, которая не погашена в сроки, установленные договором (или же будет просрочена с высокой вероятностью), и при этом не обеспечена гарантиями	Формировать резерв можно только по задолженности, которая связана с реализацией товаров (работ, услуг). Есть и другие обязательные условия
Размер резерва по каждому долгу бухгалтер определяет самостоятельно исходя из финансового положения контрагента и риска неплатежа	Проценты отчислений в резерв установлены НК РФ
Общая сумма резерва не ограничена	Общий размер резерва не может превышать 10% от выручки

Бухгалтерский учет

Величина резервов определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично (абз. 4 п. 70 Положения). Данная величина является оценочным значением (п. 3 ПБУ 21/2008 "Изменения оценочных значений", утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н,), изменением которого признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности (п. 2 ПБУ 21/2008).

Способы расчета резерва по сомнительным долгам:

Выбранный способ и методику расчета резерва по сомнительным долгам необходимо закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Например, если выбран способ экспертной оценки каждого сомнительного долга, то в учетной политике нужно прописать конкретные критерии (например, показатели платежеспособности и финансового состояния должника), на которых основывается такая оценка. Если выбран способ расчета резерва в зависимости от периода просрочки каждого сомнительного долга, то в учетной политике нужно установить соответствующие процентные значения отчислений в резерв (они могут совпадать с применяемыми в налоговом учете, а могут и не совпадать).

При формировании резерва по сомнительным долгам должны быть соблюдены следующие условия:

Резерв создается по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги. В резерв не включаются суммы перечисленных поставщикам авансов (Письмо Минфина РФ от 15.10.2003 N 16-00-14/316 «О сомнительном долге организации). Таким образом, резерв создается только под задолженность покупателей (заказчиков).
Резерв создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации.
Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

После создания резерва организация должна постоянно отслеживать движение тех долгов, по которым был создан резерв, так как бухгалтерские записи оформляются в разрезе аналитического учета по каждому дебитору.

Отметим, что законодательство по бухучету не предусматривает ограничений ни по величине создаваемого резерва, ни по сроку возникновения сомнительного долга. При этом действующее бухгалтерское законодательство не препятствует использовать способ признания дебиторской задолженности безнадежной, установленный ст. 266 НК РФ, и для целей бухгалтерского учета.

Поэтому если порядок формирования резервов в налоговом и бухгалтерском учете различается, то:

по расхождениям, возникшим из-за разного определения сроков для резервирования, (т.е. в бухучете сумма резерва создается, например, в размере 100 % по непогашенной задолженности по истечении 45 дней), в бухучете будут возникать вычитаемые временные разницы, которые приводят к образованию отложенного налогового актива (п. п. 8, 11, 14 ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н).
по расхождениям, возникшим когда расчетная величина отчислений в резерв в бухгалтерском учете превышает 10% суммы выручки от реализации, у организации образуются постоянные разницы (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н).

Отчисления в резерв по сомнительным долгам являются изменением оценочного значения (п. 4 ПБУ 21/2008). Изменения оценочных значений отражаются в бухучете в составе расходов того отчетного периода, в котором эти изменения произошли. Таким образом, отчисления в резерв нужно отражать в бухучете с той периодичностью, с которой организация формирует бухгалтерскую отчетность, (ст. 15 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Суммы созданных резервов по сомнительным долгам относятся на финансовые результаты и отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Списание безнадежного долга, ранее признанного в учете сомнительным, по которому был сформирован резерв, отражается бухгалтерской проводкой по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Безнадежный долг в сумме, превышающей резерв, созданный по данной задолженности, списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Списанная по истечении срока исковой давности задолженность отражается на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

В случае поступления оплаты по дебиторской задолженности, на которую ранее были образованы резервы (или изменения данных надежности контрагента в положительную сторону), суммы резервов подлежат восстановлению. В бухгалтерском учете суммы восстановленных резервов отражаются по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

Инвентаризация резерва по сомнительным долгам

Основные требования к инвентаризации резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете определены в пункте 3.54 Методических указаний о проведении инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Мониторинг дебиторской задолженности по каждому долгу на предмет создания или использования резерва по сомнительным долгам необходимо производить постоянно. Проводится он обязательно на дату составления бухгалтерской отчетности.

В течение пяти лет после списания безнадежной дебиторской задолженности необходимо следить за возможностью ее взыскания при изменении имущественного положения должника.

Отражение резерва в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности дебиторскую задолженность показывайте за вычетом образованного резерва. Информацию о созданном резерве раскрывайте в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах. Такой порядок установлен ПБУ 4/99 п. 35.

В дальнейшем созданный резерв может быть:

восстановлен при погашении задолженности (при этом сумма восстановленного резерва включается в состав прочих доходов с отражением на счете 91 «Прочие доходы и расходы»);
восстановлен в связи с отсутствием оплаты со стороны покупателя по итогам года, следующего за годом создания резерва (абз. 4 п. 70 Положения по ведению бухучета и отчетности), при этом сумма восстановленного резерва включается в состав прочих доходов на счет 91 «Прочие доходы и расходы»;
использован, то есть за счет резерва будет списана безнадежная дебиторская задолженность (п. 77 Положения по ведению бухучета и отчетности).

Перенос резерва на следующий год

В соответствии с Положением по ведению бухучета и отчетности в РФ № 34н п. 70, если до конца года, следующего за годом создания резерва, его величина не будет израсходована полностью, то остаток резерва подлежит включению в финансовые результаты отчетного года. Из этого следует, что если задолженность будет оставаться сомнительной на конец 2015, то неиспользованный остаток резерва должен быть отнесен на счет 91 субсчет «Прочие доходы». Требования ПБУ № 34н определяют, что сумма сомнительной задолженности должна быть снова учтена перед составлением годовой отчетности при формировании резерва на конец 2015 года.

Предлагаем сделать только корректировку резерва по итогам года, т.е. увеличить или уменьшить сумму резерва, а не списывать полностью сумму неиспользованного резерва с последующим восстановлением. Такая схема позволит избежать дополнительных записей по счету 91 и не завышать показатели, отражаемые также в отчете о финансовых результатах.

Пример

Организация ООО «Сомнительный» заключила с ООО «Фантом» договор поставки №451 от 16.06.2014 г на общую сумму 525 750 руб. (в т.ч. НДС 18% - 80199 руб.). Покупатель нарушил условия договора, пропустив срок оплаты. На момент оплаты ООО «Сомнительный» оплатил сумму 229 800 руб. (в т.ч. НДС 18% - 35054 руб.).

ООО «Фантом» признал сомнительную дебиторскую задолженность и на оставшуюся часть долга (после оплаты части кредиторской задолженности (525750 - 229 800 = 295950 руб.)) и начисляет резерв по сомнительной задолженности: на 31.08.2014 года в размере 50% от суммы задолженности (срок возникновения от 45 до 90 календарных дней). Сумма резерва составила 147975 руб.

При поступлении частичной оплаты от покупателя в счет долга в размере 200 000,00 руб. (в т.ч. НДС 18% - 30 508,47 руб.) резерв по оплаченной части долга восстанавливается.

Реализованы товары ООО «Сомнительный»

Дебет 62.01 Кредит 90.01 - 525750

Начислен НДС с реализации

Дебет 90.03 Кредит 68.02 - 80199

Отражена себестоимость реализованных товаров

Дебет 90.02 Кредит 41.01 - 375000

Оплачена часть задолженности покупателем ООО «Сомнительный»

Дебет 51 Кредит 62.01 - 229800

Начислен резерв по признанной задолженности ООО «Сомнительный» (срок возникновения от 45 до 90 дней)

Дебет 91.02 Кредит 63 - 147975

Поступила оплата от покупателя ООО «Сомнительный»

Дебет 51 Кредит 62.01 - 200000

Восстановление резерва по оплаченной части долга

Дебет 63 Кредит 91.01 - 200000

Справка-расчет резервов по сомнительным долгам

			Сомнительная задолженность			Резервы			Осталось начислить
Контрагент договор	Срок оплаты, количество дней задолженности	Сумма		Начислено ранее	Начислено. Если (2) больше или равно 45 дням (3)/2, 2 больше 90 дней (3)*(4)		Восстановление (4) больше (3), то (4)-(3)	Присоединено к доходам (расходам)		Сумма (4)*(5)-(6)	Осталось начислить (3) - (8)

ООО «Сомнительный» договор от 16.06.2014	21.06.2014	525750		-	147975		-	-		147975	147975
август	71	525750		-	147975		-	-		147975	147975

Рассмотрим еще один пример, характеризующий списание безнадежной дебиторской задолженности (за счет резерва).

ООО «Барс» выполнил и сдал проектные работы ООО «Безнадежный», который не произвел оплату по договору. ООО «Барс» по результатам инвентаризации расчетов признал сомнительную дебиторскую задолженность, которая не была погашена в установленный срок. Согласно учетной политике ООО «Барс» применяет метод начисления и создает резерв по сомнительной задолженности в бухгалтерском учете и в налоговом учете. По истечении срока исковой давности выявленная задолженность правомерно признана безнадежной (нереальной к взысканию) и списана.

Через год после списания задолженности ООО «Безнадежный» погашает свою задолженность.

31.12.2014 г. Списан безнадежный долг за счет созданного резерва по сомнительным долгам

Дебет 63 Кредит 62.01 - 1250407 руб.

Списанный безнадежный долг ООО «Безнадежный» учтен за балансом.

Дебет 007 - 1250407 руб.

ООО «Безнадежный» оплатил задолженность

Дебет 51 Кредит 62.01 - 1250407 руб.

Ранее списанная задолженность учтена в составе прочих доходов

Дебет 62.01 Кредит 91.01 - 1250407 руб.

Списана сумма погашенной задолженности с забалансового счета

Кредит 007

Налоговый учет

Сомнительным долгом для формирования резервов в налоговом учете признается задолженность перед налогоплательщиком в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Суммы резервов по сомнительным долгам определяются по результатам инвентаризации дебиторской задолженности, проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода. Налогоплательщики, уплачивающие авансовые платежи исходя из фактической прибыли, выполняют расчет резервов на конец каждого месяца, остальные налогоплательщики - на конец 1, 2, 3 квартала и на конец года. Суммы отчислений в резервы включаются в состав внереализационных расходов

Размер отчислений в резерв определяется по каждому сомнительному долгу в зависимости от периода просрочки:

Внимание! Следует помнить что в налоговом учете существует ограничение максимальной суммы резерва - она не должна превышать 10% выручки того периода, за который создается резерв. При этом организация по своему усмотрению может установить меньший предельный размер отчислений в резерв (например, 5% от выручки).

При списании задолженности в связи с истечением срока исковой давности, списание для целей налогового учета должно производиться в том отчетном периоде, когда истек указанный срок, а не когда организация провела инвентаризацию и издала приказ (Письмо Минфина России от 28.01.2013 № 03-03-06/1/38).

Таким образом, своевременное проведение инвентаризации задолженности (не реже, чем на последнее число каждого отчетного периода по налогу на прибыль) в интересах самой организации, чтобы не вносить корректировки в сданные налоговые декларации, а также, чтобы данные о списании задолженности в налоговом и бухгалтерском учете совпадали.

Как вы помните, резерв вы формируете исходя из размера той задолженности, которую НК РФ позволяет отнести к сомнительной.

Поэтому вам нужно выявить долги, которые отвечают одновременно следующим условиям:

связаны с реализацией товаров, работ, услуг;
не погашены в срок, установленный договором;
не обеспечены залогом, поручительством или банковской гарантией.

Далее пределяется сумма резерва, создаваемого в следующем отчетном (налоговом) периоде (с учетом ограничения в размере 10 процентов суммы выручки). Обратите внимание, что показатель выручки определяют без учета НДС.

Затем необходимо определить предельную сумму отчислений в резерв (ПСО).

Воспользуемся формулой: ПСО = В x 10%,

где В - сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), полученная по итогам отчетного (налогового) периода.

Вы можете создать резерв и в меньшем размере, чем 10% выручки отчетного (налогового) периода. Этого НК РФ не запрещает, а суды подтверждают (см. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25.10.2004 N Ф08-5008/2004-1902А). Такое решение может быть целесообразно в ситуациях, когда отчисления в резерв по общему нормативу в 10% приведут к получению убытка или нулевого финансового результата (например, при высокой выручке, но небольшой прибыли). Свой норматив следует указать в учетной политике для целей налогообложения.

Наконец, следует скорректировать резерв с учетом остатка за прошлый период

Результаты:

РСО > или = ПСО, в резерв включается сумма отчислений, соответствующая ПСО.

РСО < ПСО, в резерв включается сумма отчислений, соответствующая РСО.

Определенная таким образом сумма отчислений включается в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 266, пп. 7 п. 1 ст. 265, пп. 2 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Пример

ООО «Бриз» зафиксировало в учетной политике на 2014 год создание резерва по сомнительным долгам в целях налогообложения. На начало IV квартала остаток резерва составил 36 500 руб. Размер выручки за 2014 год — 12567 тыс. руб.

На 31 декабря бухгалтер определил просроченную дебиторскую задолженность по оплате поставленных товаров по контрагентам

Контрагент	Размер задолженности согласно договору с учетом НДС (руб.)	Сумма, которую можно признать сомнительным долгом для целей создания резерва с учетом НДС (руб.)	Период просрочки	Сумма отчислений в резерв (руб.)
ООО «Сигма»	98000	98000	98 дней	98000
ООО «Торо»	216 380	216380	59 дней	108190 (216380× 50%)
ООО «Транссбыт»	97600	97600	11 дней	-
ООО «Мельхиор»	287400	230400 (287400 - 57000)	75 дней	115200 (230400 × 50%)
Итого				321390

Кроме того, у ООО «Бриз» имеется кредиторская задолженность перед ООО «Мельхиор» по оплате рекламных услуг в сумме 57000 руб.

Затем бухгалтер определил размер отчислений в резерв — их он привел в таблице. Лимит резерва составляет 1 256700 руб. (12567 000 руб. × × 10%).

Рассчитанные отчисления в резерв по сомнительным долгам (321390 руб.) не превышают его предельного размера. Поэтому сумма резерва составит 321390 руб.

Во внереализационных расходах на 31 декабря 2014 года бухгалтер учел отчисления в резерв в размере 321390 руб. Безнадежных долгов, которые можно списать за счет резерва, бухгалтер не выявил. Поэтому на следующий год ООО переносит неиспользованный остаток резерва в сумме 321390 руб.

Если резерв по сомнительным долгам в налоговом учете в следующем году не создается, то сумму неиспользованного остатка резерва на конец года необходимо включить в состав внереализационных доходов.

Итог!

Пользователи бухгалтерской отчетности видят действительную величину дебиторской задолженности с учетом рассчитанного резерва и могут корректно оценить финансовое состояние организации.

Деятельность любой компании сопряжена с определенными экономическими рисками. И в условиях экономической нестабильности наиболее актуальной проблемой становится неоплата отгруженной продукции. Ситуации довольно неприятные, но встречаются в хозяйственной деятельности практически любой организации. Поэтому для того чтобы учесть риски неполучения дебиторской задолженности, могут создаваться резервы.

Резервы создаются, чтобы учесть риски неполучения дебиторской задолженности

Условия признания

Резерв по сомнительным долгам дает возможность повысить достоверность составляемой финансовой отчетности, поскольку баланс должен отражать дебиторскую задолженность, вероятность получения которой высока. Если существует неуверенность в получении задолженности и она соответствует определенным условиям, речь о которых пойдет ниже, то долг признается сомнительным и создается резерв.

Финансовая отчетность такой показатель не отражает, поскольку на эту сумму дебиторская задолженность уменьшается. Для раскрытия информации о созданных резервах примечания к бухгалтерской отчетности могут содержать необходимые пояснения. Таким образом, резервы создаются с целью отражения истинного финансового результата и реальной задолженности дебиторов.

В учете компании их формирование производится каждый раз при определении сомнительной к получению дебиторки. Это является закрепленной законодательством обязанностью любой организации, ведущей бухгалтерский учет. Сомнительной может признаваться задолженность, соответствующая трём условиям:

Она возникла при осуществлении основной деятельности

Резервы могут формироваться не по всем видам долгов, а только по задолженности от осуществления основных видов деятельности – реализации продукции или товаров, оказания услуг или выполнения работ. При этом дебиторка по проданным основным средствам, выданным займам или выплаченным авансам поставщику не относится к реализации. Также они не формируются по выставленным должнику штрафам за несоблюдение условий контракта, поскольку такой долг относится к прочим доходам.

Долг не оплачен своевременно

Это означает, что их создание предусмотрено только по долгам, которые не оплачены в сроки, отведенные контрактом или действующим законодательством. Если условиями контракта сроки не оговорены — по истечении одного года с момента образования дебиторки.

Отсутствие гарантий её погашения

Данное условие является достаточно спорным, поскольку вопрос обеспеченности долгов гарантиями остается на усмотрение организации. В частности, в качестве таковой может признаваться залоговое имущество, наличие встречной задолженности по иным обязательствам и т.д. Однако следует отличать обеспеченность гарантиями, предусмотренную Гражданским Кодексом, от обеспеченности реальными гарантиями.

Например, кодексом в качестве гарантии признается гарантийное письмо должника, однако в реальности средством гарантии оно не является, поскольку у должника в действительности могут отсутствовать средства для погашения задолженности.

Также для подтверждения отсутствия гарантий погашения обязательств можно провести анализ отчетности контрагента, получить которую можно из открытых источников или обратившись напрямую к должнику. Если показатели его платежеспособности имеют устойчиво негативную тенденцию, то стоит создавать резервы.

Таким образом, они создаются, если при инвентаризации расчетов выявлены долги, соответствующие одновременно трём условиям. Впоследствии, когда из сомнительных долгов выявляются безнадежные, резерв по сомнительным долгам это покрывает, т.е. задолженность погашается за его счет.

Учет резервов по сомнительным долгам в программах 1С

Способы создания

Действующим законодательством установлена возможность их формирования по окончании отчетного периода, т.е. один раз в год, квартал или месяц. Для этого в учетной политике нужно прописать периодичность создания. Величину данного показателя организация вправе рассчитывать одним из трех методов:

по каждому отдельному дебитору;
по группам давности должников;
по общей сумме дебиторки.

Выбранный метод также необходимо отразить в учетной политике. Для определения оптимального метода каждый из них предлагается рассмотреть более подробно:

Расчет отдельно по каждому дебитору. Данный способ целесообразно применять малым организациям с небольшим количеством должников. При выборе такого способа анализируется задолженность каждого контрагента на предмет её сомнительности. В результате на эти суммы формируется резерв. Если в учете организации на начало периода он уже был отражен, а на конец периода оказался меньше, то его следует уменьшить, если на конец периода вновь рассчитанный сомнительный долг это покрывает с излишком – разница подлежит доначислению.
Расчет по группам дебиторской задолженности. При выборе такого варианта расчета вся дебиторка классифицируется по временным интервалам в зависимости от сроков давности её образования. Далее к общей сумме долгов по каждой группе применяется коэффициент сомнительной задолженности. Например , долги можно классифицировать по группам со сроками непогашения до месяца, от одного месяца до трёх и так далее. К каждой группе применяется коэффициент, возрастающий в зависимости от длительности непогашения. Полученные итоги суммируются, и рассчитывается общий объём резерва по сомнительным долгам, который должен быть отражен в учете на отчетную дату. Как и в первом варианте, его следует сравнить с остатком и произвести либо доначисление, либо уменьшение.
Расчет по общей сумме дебиторской задолженности. Такой способ создания предполагает следующий расчет: вся выручка за отчетный период (не нарастающим итогом), отраженная в бухгалтерском учете, умножается на коэффициент. При использовании такого метода не сравниваются полученные итоги с остатком резерва на начало периода. Они просто увеличивают его сумму на счетах бухгалтерского учета.

При кажущейся простоте расчетов во втором и третьем вариантах следует учитывать, что коэффициент сомнительной задолженности нельзя «взять с потолка». Он рассчитывается на основании данных о списанной безнадежной задолженности компании за предшествующий период, не превышающий пяти лет.

Отражение в учете и влияние на отчетность компании

В учетной практике создание резерва производится путем отнесения их в состав прочих расходов отчетного периода. С каждым последующим его пересчетом на эту же сумму увеличиваются данные расходы. При его уменьшении расходы прошлого периода корректировке не подлежат – на разницу увеличиваются прочие доходы текущего периода.

В последующем, при превращении сомнительной задолженности в безнадежную, она списывается за счет ранее сформированного резерва, а при его недостаточности – разница списывается на прочие расходы.

Кроме того, на протяжении пяти лет с момента списания безнадежной задолженности её следует учитывать на забалансовых счетах.

С точки зрения отчетности, резерв сомнительных долгов позволяет на законных основаниях снизить налоговую нагрузку, поскольку его сумма, учтенная в составе прочих расходов по текущей деятельности, уменьшает базу при расчете налога на прибыль. С другой стороны, уменьшается и общая сумма прибыли, подлежащая распределению между собственниками. Поэтому к вопросу создания резервов следует подходить максимально рационально, учитывая как интересы государства, так и интересы собственников.

Пример расчета резерва сомнительных долгов

Что делать при возврате сомнительных долгов

В практике хозяйственной деятельности компании могут возникать ситуации, когда резервы уже созданы, а средства по долгам, ранее признанные сомнительными, поступают на расчетный счет. В таком случае возникает вопрос о корректировке ранее созданного резерва.

Здесь следует учитывать два обстоятельства:

такая обязанность законодательством не установлена, поэтому за организацией остается право не отражать такие изменения;
на следующую отчетную дату они все равно будут учтены (это касается первого способа расчета резервов), поскольку на конец периода резервы пересчитываются на основе анализа долгов и увеличиваются (доначисляются), либо уменьшаются.

Поэтому в учете компании такие изменения могут не отражаться. Однако организация вправе закрепить в учетной политике отражение таких изменений дополнительными записями на счетах бухгалтерского учета . При этом на сумму оплаченного долга, ранее признанного сомнительным, уменьшаются резервы и одновременно увеличиваются прочие доходы.

В заключение, следует ещё раз напомнить, что создание резервов по сомнительным долгам является условной обязанностью организации. Это значит, что согласно действующему законодательству, компании, с одной стороны, обязаны создавать такие резервы, но с другой стороны, критерии признания того или иного долга сомнительным являются достаточно спорным и остаются на усмотрение организации.

Возможности создания резервов по сомнительным долгам находятся в интересах компании, поскольку созданные резервы позволяют оптимизировать налоговую нагрузку путем минимизации базы по налогу на прибыль. Поэтому для контролирующих органов отсутствие созданных резервов по сомнительным долгам не является нарушением, ведь чем выше база для налогообложения прибыли, тем больше поступлений получает государство. Однако в глазах собственников это равносильно существенной ошибке, поскольку главный бухгалтер не использовал законной возможности снижения налоговой нагрузки организации.

Списание резерва по сомнительным долгам - проводки, при помощи которых можно закрыть просроченную задолженность дебиторов, а также то, как отразить такие операции в учете, рассмотрено в нашем материале.

Критерии для отнесения долга к сомнительным

В условиях современной рыночной экономики, когда многие контрагенты то и дело «прогорают», перед предприятиями встает вопрос о невозможности получить оплату от дебитора. В итоге на балансе компании возникает задолженность, возможность погашения которой вызывает сомнения.

Сомнительная задолженность — это сумма долга, которая с высокой долей вероятности не будет оплачена в сроки, предусмотренные договором. При этом предполагать такую вероятность компании могут самостоятельно.

Для отражения в учете сомнительных долгов создается резерв. П. 70 приказа Минфина РФ от 20.07.1998 № 34н гласит, что фирма может списать такую задолженность, если соблюдены определенные условия:

Сроки для оплаты, указанные в договоре, вышли.
Нет залога или гарантийных обязательств под обеспечение задолженности.

То есть, если предприятие-должник направит в адрес кредитора гарантийное письмо с указанием сроков оплаты, то отнести дебиторку в резерв не удастся (письмо Минфина РФ от 06.08.2007 № 07-05-06/211).

ВАЖНО! Компании не смогут отнести в резерв по сомнительным долгам сумму вклада или оставшиеся денежные средства на расчетном счете банка с отозванной лицензией (письмо Минфина России от 18.02.2016 № 03-03-06/2/9007).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Авансы, перечисленные поставщикам, включать в резерв также не следует (письмо Минфина от 15.10.2003 № 16-00-14/316).

Отражение резерва по сомнительным долгам в бухучете

Прежде чем списать сомнительную задолженность в резерв, необходимо провести ревизию дебиторской задолженности.

Порядок проведения инвентаризации ищите в статье .

ВАЖНО! Компании на ОСНО имеют право включить такие долги в состав затрат при подсчете прибыли (ст. 266 НК РФ). При этом п. 4 ст. 266 определяет следующие сроки для списания дебиторки: от 45 до 90 дней — 50%, свыше 90 дней — 100%.

Так как организации отчитываются по прибыли 1 раз в месяц или квартал, то и мониторить дебиторку приходится с той же периодичностью. Обязательно проводится инвентаризация просроченных долгов по итогам года.

Однако между бухгалтерским (БУ) и налоговым (НУ) учетом существуют значительные различия.

В бухгалтерском учете резерв ведется в разрезе каждого сомнительного долга. При этом ограничений по величине и срокам законодательством не предусмотрено. Сумма дебиторки является оценочным значением (п. 3 ПБУ 21/2008), изменение которого фиксируется в бухгалтерских отчетах. Соответственно, и периодичность ее списания определяется исходя из сроков составления отчетности.

Учет резерва по задолженности, вызывающей сомнения, ведется с использованием счета 63 и корреспондирует со счетами финансовых результатов или расчетов с контрагентами.

То есть в бухучете создаются записи:

создание резерва Дт 91 Кт 63;
списание резерва Дт 63 Кт 62 (76);
восстановление резерва в случае поступления оплаты Дт 63 Кт 91.

Аналитика по задолженности после списания должна вестись в течение 5 лет на забалансе с использованием счета 007.

Пример:

03.04.2015 ООО «Альфа» заключило договор на поставку ТМЦ ООО «Омега» на сумму 358 433 руб. (в т. ч. НДС 54 676,22 руб.). Договором предусмотрены следующие сроки оплаты: 06.04.2015 — предоплата в размере 10% — 35 843,30 руб.; 20.04.2015 — окончательный расчет. Товар ООО «Альфа» был доставлен 08.04.2015. По факту ООО «Омега» выполнило лишь первую часть договора в части оплаты, то есть 06.04.2015 оплатила 10-процентный аванс. Остаток перечислен не был.

Проводки:

06.04.2015 — Дт 51 Кт 62 — 35 843,30 руб. - поступила предоплата;
08.04.2015 — Дт 62 Кт 90 — 358 433 руб. — реализация ТМЦ;
Дт 90 Кт 68 — 54 676,22 — начислен НДС.

Чтобы не исчислять налоговые обязательства ввиду разницы между БУ и НУ, в БУ решено списывать задолженность в установленные НК сроки;

30.06.2015 — Дт 91 Кт 63 — 161 294,85 руб. — 50% остатка долга отнесены в резерв;
Дт 007 — 161 294,85 руб.;
30.09.2015 — Дт 91 Кт 63 — 161 294,85 руб. — оставшиеся 50% отнесены в резерв;

Дт 007 — 161 294,85 руб.;
30.12.2015 — Дт 63 Кт 62 — 322 589,70 — списание просроченной задолженности за счет резерва.

ООО «Омега» перечислило оставшуюся сумму долга 15.03.2016:

15.03.2016 — Дт 51 Кт 63 — 322 589,70 руб. — поступил остаток долга;
Дт 63 Кт 91 — 322 589,70 руб. — резерв восстановлен;
Кт 007 — 322 589,70 руб.

Итоги

Резерв по сомнительной задолженности учитывается на счете 63. Начисление отражается по кредиту, списание (восстановление) — по дебету. Сумма резерва включается в бухгалтерскую отчетность, что, в свою очередь, позволяет верно оценить состояние компании внешним пользователям.

Резерв по сомнительным долгам - проводки , отражающие операции с ним, мы приведем в настоящей статье - подлежит созданию в бухучете в определенных ситуациях. Рассмотрим, что отличает этот резерв и как характеристики резерва влияют на бухгалтерские проводки по нему.

Резерв по сомнительным долгам — что это?

Определение долга, признаваемого сомнительным в целях бухгалтерского учета, содержит п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, введенного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н (далее — положение о бухучете и бухотчетности). К сомнительной относят имеющуюся перед юрлицом задолженность ее контрагента, не обеспеченную гарантиями и не оплаченную или имеющую высокую степень вероятности непогашения в срок, указанный в договоре. То есть речь идет о долгах дебиторов или части этих долгов, в отношении которых присутствуют серьезные сомнения в их получении.

Создание резерва по такой задолженности позволяет показать в бухучете и в бухотчетности реальные суммы долгов, ожидаемых к получению. Для чего это нужно? Во-первых, выполняется требование п. 1 ст. 13 закона РФ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ о достоверности бухгалтерских учетных данных, попадающих в отчетность и, соответственно, делающих эту отчетность достоверной. Во-вторых, экономический анализ, выполняемый с использованием цифр бухбаланса, в котором данные о величине дебиторской задолженности играют немаловажную роль, начинает осуществляться с учетом реальной информации по долгам, ожидаемым к получению. А экономический анализ, проведенный на конкретную отчетную дату и на ряд этих дат, — это процесс, итоговый результат которого интересен не только проверяющим органам или контрагентам, желающим убедиться в финансовой состоятельности анализируемого лица, но и самой организации, имеющей сомнительный долг.

Определение сомнительного долга в бухучете и ряд правил создания резерва по нему отличаются от характеристики аналогичного долга и порядка формирования резерва, создаваемого в налоговом учете (ст. 266 НК РФ). Резерв для целей налогового учета не является обязательным, в то время как в бухучете создавать его при определенных условиях необходимо независимо от желания юрлица. В то же время правила работы с резервом в налоговом учете регламентированы во всех аспектах, а бухучет допускает разработку части этих правил на усмотрение организации. Поэтому между резервами, формируемыми в налоговом и бухгалтерском учете, практически всегда существует разница как в моментах признания сомнительного долга, так и в определении размера резерва по нему, даже если совпадает вид задолженности. Это обстоятельство обусловливает наличие временных разниц, относящихся к резерву. Причем они возникают как в случае создания резерва в налоговом учете, так и при его отсутствии в этом учете.

О том, какие действия приведут к уменьшению временных разниц, читайте в статье .

Когда и кем должен быть создан резерв

П. 70 положения о бухучете и бухотчетности, в котором помимо определения сомнительного долга отражены и основные правила работы с ним, не делает каких-либо исключений из круга юрлиц, обязанных создавать резерв по долгам, признанным сомнительными. Таким образом, принцип обязательности создания резерва закреплен за всеми без исключения организациями.

В каких ситуациях надо создавать резерв? Когда задолженность, отвечающая критериям сомнительной, выявлена. При этом вид такой задолженности положение о бухучете и бухотчетности никак не ограничивает, т. е. это может быть любой дебиторский долг, от задолженности подотчетного лица до долгов покупателей.

А вот правил, которым нужно следовать в выявлении сомнительных долгов, положение о бухучете и бухотчетности не устанавливает. И организации самой придется определить, отразив установленный порядок в своей учетной политике, следующие моменты:

периодичность проведения инвентаризации долгов;
признаки, по которым долг следует считать сомнительным;
критерии неплатежеспособности дебитора;
принципы оценки вероятности погашения долга в полной сумме или частично;
факторы, влияющие на размер создаваемого резерва.

Начисление суммы резерва

Еще одним моментом, который следует закрепить в учетной политике, является алгоритм определения величины резерва. Размер резерва в бухучете, в отличие от резерва, создаваемого в налоговом учете, не регламентирован. Поэтому организация должна самостоятельно разработать не только перечень тех факторов, от которых будет зависеть его размер (финансовое состояние должника, вероятность погашения им всего долга или его части), но и формулу расчета конкретной величины создаваемого резерва.

Размер резерва в зависимости от оценки вероятности оплаты задолженности может не совпадать с общей суммой долга.

Основные правила бухучета резерва

Для учета резерва по сомнительным долгам Планом счетов бухучета (приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н) предусмотрен счет 63. Аналитика на нем должна вестись раздельно по каждому долгу (п. 70 положения о бухучете и бухотчетности). Учет резерва на отдельном счете обусловлен требованием п. 6.7 ПБУ 9/99 (приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н) об отражении в бухучете выручки от продаж в полном ее объеме вне зависимости от факта создания резерва по ней.

Поскольку резерв сомнительных долгов относится к величинам оценочного значения (п. 3 ПБУ 21/2008, утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н), при изменении факторов, влияющих на его размер, осуществляется изменение суммы резерва (п. 2 ПБУ 21/2008). Причем это изменение может влиять как на данные текущего периода, так и на данные будущих периодов (п. 4 ПБУ 21/2008).

Существовать неиспользованная часть резерва может не дольше чем до окончания года, следующего за годом его создания (п. 70 положения о бухучете и бухотчетности), что не мешает по этой же задолженности создать новый резерв.

Операции создания, изменения, списания (восстановления) резерва учитываются через прочие доходы (расходы), т. е. в корреспонденции счета 63 со счетом 91. На это есть указание в следующих документах:

в положении о бухучете и бухотчетности (п. 70);
ПБУ 10/99, утвержденном приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (п. 11);
ПБУ 21/2008 (п. 4).

А вот использование резерва для той цели, ради которой он создавался (списание безнадежного долга), создаст проводку по корреспонденции счета 63 со счетом учета списываемой безнадежной задолженности (п. 77 положения о бухучете и бухотчетности).

Для резерва, образуемого по долгу, выраженному в иностранной валюте, придется на даты проведения операций с эти долгом и на даты составления отчетности делать пересчет не только долга, но и резерва по нему по курсу валюты, установленному на соответствующий день (п. 7 ПБУ 3/2006, утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н).

Резерв начислен и изменен: проводки

Проводка по созданию резерва по сомнительным долгам будет одной и той же вне зависимости от того, на каком счете учитывается задолженность, признанная сомнительной. В ней сумма резерва, начисленная по соответствующему долгу на счете 63, будет корреспондировать со счетом 91:

Дт 91 Кт 63.

Изменение суммы резерва при изменении факторов, влияющих на его размер, может приводить как к увеличению, так и к уменьшению резерва. Проводки и в том, и в другом случае могут быть 2 видов:

В корреспонденции со счетом 91:

Дт 91 Кт 63 — при увеличении резерва;
Дт 63 Кт 91 — при уменьшении резерва.

В корреспонденции со счетом 97:

Дт 97 Кт 63 — если увеличение резерва влияет на данные будущих периодов;
Дт 63 Кт 97 — если уменьшение резерва отразилось и на данных, ранее учтенных по этому резерву в расходах будущих периодов.

Списание отраженных на счете 97 данных по резерву произойдет в том периоде, к которому относится изменение суммы резерва, учтенное при этом изменении как расходы будущих периодов (п. 4 ПБУ 21/2008):

Дт 91 Кт 97.

Восстановление и использование резерва: проводки

Восстановление (списание) сумм резерва происходит в 2 случаях:

при оплате долга или его части — на соответствующую сумму уменьшается и резерв;
при списании неиспользованного резерва (или его остатка) по окончании предельного срока, установленного для его существования.

Проводка в обоих случаях будет одинакова:

Дт 63 Кт 91.

К ней может добавиться сумма, учтенная на счете 97, если часть резерва формировалась за счет расходов будущих периодов, оказавшихся несписанными к моменту восстановления (списания) резерва:

Дт 63 Кт 97.

Наличие резерва обязывает списывать за его счет ту сомнительную задолженность, которая признана безнадежной (п. 77 положения о бухучете и бухотчетности). При использовании резерва по сомнительным долгам проводки будут иметь одинаковый вид, различаясь лишь номером счета, с которого списывается учитывавшаяся на нем безнадежная задолженность:

Дт 63 Кт 62 (76, 73, 71).

Сумма списания, превышающая величину имеющегося в учете резерва, относится на прочие доходы:

Дт 91 Кт 62 (76, 73, 71).

Списанную безнадежную задолженность в течение 5 лет учитывают за балансом на случай возможной оплаты:

О действиях, которые потребуется совершить для обоснования списания безнадежной задолженности, читайте в статье .

Резерв в бухотчетности

Отдельной строкой резерв в бухотчетности не показывается. На его сумму уменьшают величину дебиторской задолженности, отражаемую по соответствующей строке в бухбалансе (п. 35 ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н).

Если в отчетном периоде величина резерва менялась, то в пояснениях к отчетности нужно будет раскрывать причины этого изменения и его влияние на отчетные данные текущего или будущих периодов (п. 6 ПБУ 21/2008). В отношении резервов, сформированных по операциям со связанными сторонами, организации, не имеющие права на составление упрощенной отчетности, обязаны давать в пояснениях информацию о таких резервах (п. 3 и п. 10 ПБУ 11/2008).

Итоги

Резерв сомнительных долгов, являющийся объектом бухгалтерского учета, в полной мере подчиняется правилам этого учета. Поэтому бухгалтерские проводки по операциям с этим резервом формируются в соответствии с указаниями, содержащимися в ПБУ.

1. Для чего нужен резерв по сомнительным долгам и обязательно ли его создавать?

2. Чем отличается «бухгалтерский» резерв по сомнительным долгам от «налогового»?

Для того чтобы данные бухгалтерской отчетности были достоверными, активы и обязательства организации подлежат корректировке с учетом оценочных значений. В отношении дебиторской задолженности оценочным значением является резерв по сомнительным долгам, то есть в балансе сумма дебиторской задолженности отражается за вычетом созданного резерва. Благодаря этому исключается завышение величины активов, а пользователи бухгалтерской отчетности видят реальную величину дебиторской задолженности и, соответственно, могут адекватно оценить финансовое состояние организации. Заметьте, что для целей бухгалтерского учета формирование резерва по сомнительным долгам с 2011 года является не правом, а обязанностью, о чем говорится в п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ № 34н. По-другому дело обстоит с налоговым учетом, НК РФ предусматривает именно право организаций, применяющих метод начисления, создавать резерв по сомнительным долгам. Однако, учитывая то, что указанный резерв включается в налоговые расходы, многие организации сами изъявляют желание воспользоваться таким правом и сформировать резерв по сомнительным долгам для целей налогового учета. В этой статье предлагаю рассмотреть порядок создания, учета и использования резерва по сомнительным долгам как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете: особенности и отличия

Несмотря на то, что формирование резерва по сомнительным долгам предусмотрено и в бухгалтерском, и в налоговом учете, нужно иметь в виду, что «бухгалтерский» и «налоговый» резерв существенно отличаются друг от друга по многим параметрам: от правил создания и до порядка использования. Более наглядно эти отличия представлены в виде заметок на интерактивной онлайн доске:

Как видите, резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском и в налоговом учете создается по разным правилам и регламентируется разными нормативными актами. Поэтому формировать резерв нужно отдельно для бухгалтерских целей и отдельно для налоговых.

Резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете

В бухгалтерском учете, в отличие от налогового, порядок расчета резерва по сомнительным долгам организация устанавливает самостоятельно. В Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ № 34н указано только, что «величина резерва определяется отдельно по каждому в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично». Например, организация может применять один из следующих способов расчета резерва по сомнительным долгам:

Оценка каждого сомнительного долга. То есть по каждому сомнительному долгу организация самостоятельно определяет ту часть задолженности (или всю сумму задолженности), которая не будет погашена, и включает ее в общую сумму резерва.
Определение величины резерва на основе данных прошлых периодов. При этом способе величина резерва рассчитывается как доля непогашенных долгов в общей сумме дебиторской задолженности (соотношение определяется по данным за предыдущие несколько лет).
Расчет отчислений в резерв по каждому сомнительному долгу пропорционально периоду просрочки. Такой способ определения величины резерва аналогичен способу, применяемому в налоговом учете, о котором речь пойдет ниже.

! Обратите внимание: Выбирая конкретный способ определения величины резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете, нужно учитывать особенности Вашей организации, а также цели создания резерва и влияние его величины на показатели отчетности. Чем больше сумма резерва, тем меньше в итоге показатель валюты баланса, и тем меньше показатель чистых активов. Поэтому если Вам нужна «красивая» отчетность (например, для предоставления в банк при обращении за кредитом и т.д.), то целесообразно выбрать такой способ расчета резерва, при котором его величина будет минимальна – так будут исполнены требования законодательства, но при этом не пострадают интересы организации. Главное, что нужно учесть: выбранный способ должен быть отражен в учетной политике, а изменения в нее вносятся до начала отчетного года.

В бухгалтерском учете созданный резерв по сомнительным долгам отражается на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам», при этом аналитический учет ведется в разрезе должников. Отчисления в резерв учитываются в составе прочих расходов организации на счете 91-2.

Пример создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете

Организация ООО «Восход» отгрузила покупателю ООО «Икс» товары на сумму 118 000 руб. (в т. ч. НДС 18 000 руб.) 10 августа 2014. Срок оплаты по договору установлен 10 дней с даты отгрузки, однако в течение этого срока покупатель не оплатил товар. Учетной политикой ООО «Восход» для целей бухгалтерского учета предусмотрено ежемесячное формирование резерва по сомнительным долгам исходя из оценки каждого долга. На 31 августа организация сочла просроченную задолженность ООО «Икс» сомнительной с низкой вероятностью погашения и приняла решение включить в резерв полную сумму задолженности. Бухгалтерские проводки по формированию резерва по сомнительным долгам будут следующие:

Корректировка резерва в течение года

1. Допустим, покупатель ООО «Икс» перечислил в погашение задолженности 50 000 руб. 15 октября 2014 года. В этом случае величина созданного резерва подлежит уменьшению:

Таким образом, на конец года величина резерва составит 68 000 руб. На эту сумму будет уменьшен показатель дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе за 2014 год.

2. Предположим, что в мае 2015 года ООО «Икс» ликвидировано, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ. То есть задолженность по этому должнику является и подлежит списанию. Так как ранее задолженность ООО «Икс» участвовала в формировании резерва по сомнительным долгам, то списываться она будет за счет резерва:

Перенос резерва на следующий год

Согласно п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ № 34н, если до конца года, следующего за годом создания резерва, его величина не будет израсходована полностью, то остаток резерва подлежит включению в финансовые результаты отчетного года. В рассматриваемом примере это означает, что если задолженность будет оставаться сомнительной на конец 2015 года (то есть не будет погашена полностью и не будет признана безнадежной), то неиспользованный остаток резерва должен быть отнесен на прочие доходы (счет 91-1). Однако, с учетом требований того же Положения № 34н, сумма сомнительной задолженности должна быть снова учтена при формировании резерва по итогам 2015 года (перед составлением годовой отчетности). В связи с такой неоднозначностью требований Положения, многие специалисты предлагают не списывать полностью сумму неиспользованного резерва с последующим восстановлением, а делать только корректировку резерва по итогам года (увеличение или уменьшение суммы резерва). Это позволит избежать дополнительных записей по счету 91 и не завышать обороты по данному счету, отражаемые также в отчетности (отчете о финансовых результатах).

Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете

Для целей налогового учета порядок создания резерва по сомнительным долгам и определения его величины четко установлен законодательством (п. 3 ст. 266 НК РФ). В учетной политике для целей налогообложения необходимо отразить только сам факт создания резерва, поскольку это является правом налогоплательщика, применяющего метод начисления. При этом решение о создании или об отказе от создания резерва по сомнительным долгам должно приниматься до начала года и изменению в течение года оно не подлежит.

! Обратите внимание:

Отчисления в резерв по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов, уменьшая, соответственно, налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (пп. 7 п. 1 ст. 265).
Создавать резервы по сомнительным долгам и включать их в расходы для целей налогообложения могут только организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль, то есть при применении УСН такой резерв в налоговом учете не создается (пп. 7 п. 1 ст. 265, ст. 266 НК РФ).

Размер отчислений в резерв определяется по каждому в зависимости от периода просрочки:

Следует учитывать, что в налоговом учете существует ограничение максимальной суммы резерва – она не должна превышать 10% выручки того периода, за который создается резерв. При этом организация по своему усмотрению может установить меньший предельный размер отчислений в резерв (например, 5% от выручки).

Пример создания резерва по сомнительным долгам в налоговом учете

ООО «Заря» в учетной политике для целей налогообложения на 2014 год установила формирование резерва по сомнительным долгам. Авансовые платежи по налогу на прибыль уплачиваются поквартально, соответственно, резерв создается и корректируется на последнюю дату каждого квартала.