Формирование резерва на оплату отпусков предусмотрено ПБУ 8/2010 и является обязательным для всех российских компаний за исключением предприятий, работающих на упрощенной системе ведения учета . Подобный резерв – это оценочное обязательство перед персоналом фирмы: на конец отчетного периода у многих сотрудников имеются дни неиспользованных отпусков. Образование подобного резерва, как отражение в бухучете обязательств, выполнение которых, несомненно, настанет в будущем, делает отчетность более достоверной и реалистичной. Ведь отпуск обязательно наступит и будет гарантировано оплачен. О том, как рассчитать резерв отпусков и отразить его в учетных регистрах расскажет эта статья.
Резерв отпусков: как формируется
Компании, создающие резерв, обязаны отметить в учетной политике этот факт, а также периодичность формирования резерва и метод расчета, который будет применяться.
Начисляют резерв на окончание каждого отчетного периода. К примеру, в компаниях, представляющих только годовую отчетность, резерв формируют один раз на 31 декабря, на предприятиях с квартальной отчетностью создание резерва проводят на каждое последнее число квартала. Возможно и ежемесячное начисление резерва. Этот вариант наиболее точен, поскольку с каждым месяцем число дней очередного отпуска сотрудника растет, но и, естественно, трудоемок.
В связи с избранной периодичностью, начисление резерва на оплату отпусков осуществляется на конец:
- месяца;
- квартала;
- года.
Отпускной резерв, как и все оценочные обязательства, отражается на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» . Для удобства учета открывают отдельный субсчет. Отчисления в резерв по отпускам в бухгалтерском учете производятся по Д/ту счетов, участвующих в начислении заработной платы сотрудникам:
- занятым непосредственно в цехах – сч. 20;
- вспомогательных служб – сч. 23;
- АУР и общехозяйственного персонала – сч. 26;
- занятым в продажах– сч. 44;
- участвующим в строительстве – сч. 08.
Бухгалтерская запись при начислении резерва – Д/т (20, 23, 26, 44, 08) К/т 96
В балансе компании сумма созданного резерва (К/т 96) фиксируется в пассиве по строке 1540.
Резерв отпусков: формирование и учет в 2017 году – способы расчета
Законодательством не определен строгий алгоритм расчета резерва, однако требует его достоверного установления и документального подтверждения. Таким образом, компании порядок расчета определяют самостоятельно и закрепляют в учетной политике документ, применяемый для этих целей. Это может быть бухгалтерская справка с необходимыми приложениями, форма, разработанная на основе расчетных ведомостей и сведений кадровой службы либо другой удобный для фирмы документ.
Методов расчета резерва несколько, мы представим наиболее точный из них – расчет на основе среднедневного заработка . На каждую отчетную дату кадровик представляет информацию о наличии неиспользованных отпусков (включая дополнительные) в днях по каждому работнику. Бухгалтер рассчитывает общее количество причитающихся дней по группам работников, разделяя их по источникам формирования зарплаты.
Затем рассчитывают среднедневной заработок по группе, применяя формулу:
З сд = ФОТ / Т / Р, где ФОТ – начисленная зарплата всем сотрудникам группы за текущий период, Т – число дней в текущем периоде, Р – число работников группы.
Резерв предстоящих расходов на оплату отпусков начисляют так:
О = (З сд * В с + З сд) х Д о, где В с – суммарный тариф страховых взносов, Д о – суммарное число дней отпуска работников группы на конец текущего периода.
Резервы, рассчитанные по нескольким группам сотрудников, суммируются.
Пример расчета
Фонд оплаты труда работников фирмы составил 3 500 300 руб. за 1 квартал.
Численность – 45 человек.
Зарплата персонала формируется по Д/ту счетов 20, 26 и 44, поэтому исходные данные поместим в таблицу и сделаем расчет по группам. Суммарный процент отчислений во внебюдженые фонды - 30,2%.
Контингент
Счет формирования
ФОТ за 1-й квартал
Численность
Кол-во дней неиспользованного отпуска
Резерв на 2-й квартал
Менеджеры по продажам
Величину резерва определим по каждой группе отдельно:
З сд = ФОТ / Т / Р = 2 300 100 / 90 / 25 = 1022,26 руб. – средний заработок 1 человека в день.
О = (З сд * В с + З сд) х ∑Д о = (1022,26 х 30,2/100 + 1022,26) х 60 = 79 859 руб. составляет резерв на отпуск цеховых рабочих на 2-й квартал.
З сд = 600 200/ 90 / 10 = 666,89 руб.
О = (666,89 * 30,2/100 + 666, 89) х 35 = 30 390 руб.
Менеджеры:
З сд = 600 000 / 90 / 10 = 666,67 руб.
О = (666,67 * 30,2/100 + 666,67) х25 = 21 700 руб.
Для исчисления общей суммы резерва показатели по группам суммируются:
79 859 + 30 390 + 21 700 = 131 949 руб.
Итак, начислен резерв на оплату отпусков, проводки:
Д/т 20 К/т 96 – 79 859 руб.
Д/т 26 К/т 96 – 30 390 руб.
Д/т 44 К/т 96 – 21 700 руб.
Расчет не претерпел изменений с прошлых лет, поэтому резерв на оплату отпусков в 2017 году исчисляется также.
По представленному алгоритму можно рассчитывать резерв не по группе работников, а по каждому сотруднику, опираясь на индивидуальные данные. Подобный расчет будет наиболее достоверным, но неприемлемым в крупных компаниях с многочисленным контингентом.
Как корректировать резерв отпусков на 2017 год
Из зарезервированных средств компания производит выплату отпускных, компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении и отчисляет на эти суммы взносы в фонды. В бухучете эти операции отражаются так:
Д/т 96 К/т 70 – при начислении отпускных;
Д/т 96 К/т 69 – страховых взносов.
Случается, что созданного резерва недостаточно для покрытия суммы отпускных. В этом случае расходы аккумулируются на счетах производства, дублируя проводки по начислению зарплаты:
Д/т 20, 23, 26, 44 К/т 70. Сумму превышения (или остатка) следует учесть при последующем расчете резерва. Рассмотрим, как корректируют сумму резерва на основе примера, приведенного выше.
Допустим, что из начисленного резерва в сумме 131 949 руб. выплаты отпускных (+ взносы) составили 95 200 руб. Т. е. остаток неиспользованных сумм составил 36 749 руб. (131 949 – 95 200).
На 30 июня начислен резерв в сумме 159 600 руб. Поскольку по К/ту 96 числится остаток резервной суммы в размере 36 749 руб., то начисленный резерв на 3-й квартал на эту сумму уменьшают:
159 600 – 36 749 = 122 851 руб.
Итак, резерв отпусков, формирование и учет которого в 2017, не изменился – важный инструмент, используемый компаниями в увеличении достоверности бухгалтерского учета. Его применение гарантирует выполнение обязательств перед персоналом по оплате очередного отпуска.
Резерв на оплату отпусков в бухгалтерском учете учитывается, как оценочное обязательство. Его должны создавать все организации, кроме тех, кто попадает под категорию малых. Он формируется по правилам, прописанным в статье 324.1 НК РФ.
Резерв для отпусков рассчитывается на основании среднего заработка работников (при этом нужно еще учитывать и страховые взносы). Определяют резерв следующими способами:
- На последний день месяца
- На последний день квартала
- На последний день года
В первом случае процесс займет слишком много времени и работы, в последнем – пострадает объективность. Он удобен для тех фирм, которые сдают только итоговую отчетность по году. Наиболее удачный – второй способ.
Учитывается резерв на отпуск по дебету затратных счетов заработной платы 20-е, 44, 08 и кредиту .
Как рассчитать резерв
Первый способ — по среднему заработку на последний день квартала (или месяца, года – в зависимости от того, какой период утвержден по организации).
- Определить общее количество всех дней отпуска вместе с дополнительным для каждого сотрудника, а затем их суммарное количество для всего подразделения работников, по которым рассчитывается резерв
- Определить средний заработок по всему подразделению: сумму зарплаты сотрудников за квартал (месяц, год) разделить на количество дней периода, а затем на количество работников подразделения
- Расчет резерва по подразделению с учетом взносов: сумму среднедневного заработка подразделения умножают на общий тариф (ПФР+ФФОМС+ФСС+НС) страховых взносов. Полученное значение складывают со средним заработком подразделения и эту сумму умножают на количество дней отпуска
Второй способ – пропорционально доле расходов на отпускные в общих затратах на зарплату
- На конец года определяют норматив отчислений в резерв. Для этого сумму отпускных плюс компенсации за неиспользованный отпуск (без страховых взносов), предыдущего года делят на общую сумму расходов на , тоже прошлого года (без взносов)
- Каждый отчетный период делают отчисление: к сумме расходов по зарплате текущего периода прибавляют страховые взносы, начисленные на эти начисления. Полученный результат умножают на норматив
Если выясняется, что сумма резерва слишком велика, то делают проводку Дебет 96 Кредит 91.1 – излишне начисленная сумма учитывается в прочих доходах.
Отчисления отпускных за счет резерва отражают: Дебет 96 Кредит , а взносы по ним — Дебет 96 Кредит 69 (по субсчетам).
Если резерв не учел всех расходов на отпускные, и денег не хватило, делают запись Дебет 97 Кредит и 69. В следующем периоде, с накопленной суммы резерва, списывают отпускные: Дебет 96 Кредит 97.
Фирмой создан резерв на оплату отпусков в первом квартале в размере 324 955 руб. Во втором – были произведено начисление отпускных в сумме 78 729 руб.
Проводки:
| Счет Дт | Счет Кт | Описание проводки | Сумма проводки | Документ-основание |
| 20 | 96 | Создан резерв на оплату отпусков | 324 955 | Бухгалтерская справка |
| 96 | Начислены отпускные | 78 729 | Ведомость по начислению заработной платы | |
| 96 | 69 |
По окончании каждого налогового периода предприятия подготавливают годовую декларацию по налогу на прибыль. По статье 289 (пункту 4) НК ее предоставление осуществляется не позже 28 марта. Рассчитывая облагаемую базу, необходимо учесть ряд моментов. В числе них - обязательная инвентаризация по резервам, которые были сформированы в течение года. Она проводится на 31 декабря. Целью данной процедуры выступает выявление неиспользованных сумм или перерасхода, а также корректировка облагаемой базы. Рассмотрим далее, как осуществляется учет резерва на оплату отпусков.
Общие сведения
В ст. 324.1, п. 1 НК содержится положение, предписывающее налогоплательщикам, которые планируют осуществлять расчет резерва на оплату отпусков, отразить в документации принятый ими способ исчисления, а также предельную сумму и ежемесячный процент поступлений по данной статье. Для этой цели составляется специальная смета. В ней отражается расчет ежемесячных сумм в резерве в соответствии с данными о предполагаемых расходах в год. Составление сметы осуществляется с включением размера страховых взносов, уплачиваемых с затрат. Процент поступлений в резерв на определяется в виде отношения предусмотренных годовых расходов на них к предполагаемой годовой сумме на з/п сотрудникам.
Важные моменты
Согласно ст. 324.1, п. 2 НК, начисление резерва на оплату отпусков относится на статьи по расходам з/п соответствующих категорий сотрудников. Руководствуясь нормой, положениями, содержащимися в п. 1, Минфин сделал вывод, что налогоплательщики вправе самостоятельно определять вид расходов, к которым относятся данные затраты. Они могут быть косвенными либо прямыми и относиться как к работникам, привлеченным к производственному процессу, так и к осуществляющим иную деятельность на предприятии, не связанную с выпуском продукции. Свой выбор, тем не менее, налогоплательщик обязан закрепить в документации. Допускается также процентный расчет резерва на оплату отпусков по каждому структурному подразделению. При этом статья данных расходов составляется по предприятию в целом.
Создаем резерв на оплату отпусков
По положениям, содержащимся в абз. 2, пункта 1, ст. 324.1 НК можно составить следующую формулу:
% = (Отпускплан + СВотпуск) / (ОТплан + СВОТ) × 100% , в которой;
После определения процента его необходимо каждый месяц умножать на сумму по фактическим расходам по з/п (включая страховой взнос). Результат, который будет получен, включается в учет резерва на оплату отпусков по ст. 255, п. 24 НК. При этом необходимо следить за тем, чтобы накопленная сумма не превышала предельную величину, установленную в документации.
Пример
Рассмотрим формирование резерва на оплату отпусков для предприятия, занимающегося изготовлением из недрагоценных материалов ювелирных изделий. В декабре было решено составить смету предстоящих расходов на 2013-й год. Для целей налогообложения в учетной документации было закреплено соответствующее положение. Вместе с этим была определена предельная величина сумм поступлений и ежемесячный процент. Предприятие запланировало на 2013 год следующие расходы:
- На з/п - 1 миллиона рублей.
- Резерв на оплату отпуска - 264 тыс. руб.
На 2013 год ставки страховых сумм с фонда з/п были:
- 5.1% - в ФФОМС.
- 22% - в ПФР.
- 2.9% - в ФСС.
Вид деятельности, которую осуществляет предприятие, относится к 9 классу профриска (код ОКВЭД 36.61). Это означает, что ставка по страховым взносам - 1%. Общий тариф - 31% (22+5.1+2.9+1). Далее проведем начисление резерва на оплату отпусков:
Предусмотренная сумма на год составит:
264 000 р. + 264 000 р. × 31% = 345 840 р.
В документации отражено, что предельная величина расходов - 345 840. Предусмотренный годовой фонд з/п, включая страховые платежи:
3 000 000 р. + 3 000 000 р. × 31% = 3 930 000 р.
Процент отчислений по каждому месяцу:
345 840 р. / 3 930 000 р. × 100% = 8.8%
В соответствии с полученными данными составляется смета
Использование накоплений
Резерв на предстоящую оплату отпусков, согласно ст. 255, п. 24 НК, будет включаться в состав расходов на з/п. При этом не будет иметь значения размер фактически назначенных платежей. Как выше было сказано, также включаются в резерв на оплату отпуска соответствующие Это означает, что данные взносы не относятся к прочим затратам, как, к примеру, страховка, назначенная по з/п. Необходимо иметь в виду, что резерв допускается использовать только при оплате дополнительного и основного отпуска.
Компенсацию за неиспользованный период следует сразу относить к расходам по з/п. Это положение зафиксировано в ст. 255, пункте 8 НК. На данное предписание также указывает письмо Минфина. Здесь стоит отметить, что речь, в частности, ведется о компенсациях при увольнении. Но в ст. 255 говорится о пособиях за неиспользованные периоды, согласно ТК РФ.
Инвентаризация резерва на оплату отпусков
Поскольку на протяжении года налогоплательщики исходят из предполагаемых, а не фактических расходов на отдых сотрудникам, к концу периода может сложиться несколько проблемная ситуация. В частности, сумма, действительно перечисленная сотрудникам в счет отпусков может превысить размер резерва. При этом его величина, которая отнесена на расходы, больше, чем фактические затраты организации. В этой связи вполне естественно, что налогоплательщиком должна быть проведена инвентаризация резерва на оплату отпусков. Данное предписание установлено в ст. 324.1 НК (п. 3, абзац 1). Итоги проведенной процедуры необходимо оформить соответствующим образом. В частности, составляется акт либо (в произвольном виде). Отражение полученных результатов будет зависеть от того, планирует ли предприятие в следующем периоде продолжать составлять запас предполагаемых затрат.
Исключение запаса из будущих расходов
По ст. 324.1, п. 3, абз. 3, в случае, если у предприятия недостаточно средств в фактически начисленном резерве, который подтвержден инвентаризацией на конец периода, налогоплательщик должен по данным на 31 декабря того года, в который он был составлен, включить в затраты фактические суммы на оплату отпусков. Соответственно, добавляются и по которым не был составлен указанный запас ранее. Если, планируя следующий период, предприятие посчитает, что резерв на оплату отпуска нецелесообразен, то сумма остатка, которая выявлена при проверке на 31 декабря, относится на статью внереализационных доходов в текущем периоде.
Включение запаса в план на будущий год
Если учетная политика компании остается неизменной касательно резерва, то по завершению налогового периода может быть выявлен остаток недоиспользованных средств. В соответствии с пунктом 4 указанной выше статьи НК, запас будущих расходов уточняется, исходя из:
- Кол-ва дней неиспользованного периода работниками.
- Среднедневной величины расходов на з/п сотрудникам.
- Обязательных страховых взносов.
Если по результатам сверки размер рассчитанного резерва по неиспользованному отпуску больше фактического остатка резерва к концу года, сумма превышения должна включаться в расходы на з/п. другими словами, если НО > ОНР, то разница равна затратам на оплату труда. Если по итогам сверки сумма окажется меньше, то ее следует включить во внереализационные доходы.
Недостаток средств запаса: пример
Сумма отчислений для резерва оплаты отпусков составляет 345 840 р. На протяжении 2013 года сотрудникам было выдано 310 000 р. Взносы по страховке составили:
310 000 х 31% = 96 100 р.
В ходе сверки в конце годы было выявлено, что фактическая начисленная сумма (в том числе взносы) больше величины резерва на 60 260. Таим образом, средств недостаточно. В этой связи сумма превышения должна включаться в расходы на з/п.
Величина запаса больше фактически выданных средств: пример
Сумма для резерва на расходы для выплаты отпускных - 345 840 р. На протяжении года сотрудникам было выдано 250 тыс. р. Страховка составила 77 500 р. (250 тыс. х 31%). К концу года в ходе инвентаризации выявлено, что сумма резерва больше фактически выданных отпускных (вместе со страховками) на 18 340 р. Превышение подлежит отнесению к внереализационным доходам.
Неиспользованные дни
Их необходимо определять только по состоянию на последнее число календарного года. Уточнение запаса будущих расходов по оплате отпусков на протяжении налогового периода не осуществляется. В ходе сверки зачастую на практике возникает вопрос о том, как следует считать неиспользованные дни. Существует два варианта. По первому следует учесть предполагаемое число дней за год. Оно сопоставляется с количеством фактически взятых. По второму варианту нужно учесть все дни, которые не были использованы на 31 декабря, в числе которых и дни за предыдущие годы. Минфин склоняется к применению первого варианта. В арбитражной же практике имеют место случаи использования второго подхода.
Баланс
В налоговом учете составление резерва на расходы по отпускам выступает в качестве права налогоплательщика, а в бухучете - обязанности. Следует, однако, отметить, что прямого указания об этом в нормативных документах нет. Тем не менее, анализируя ПБУ 8/2010, оплата ежегодного отпуска сотрудникам считают оценочным обязательством организации. Оно признается таковым при исполнении ряда условий, зафиксированных в п. 5 указанного ПБУ. В соответствии с п. 16 этого же документа, размер оценочного обязательства устанавливается предприятием в соответствии с имеющимися фактами хоз. деятельности, опыта применения аналогичных обязательств. При необходимости принимается во внимание и мнение экспертов. Поскольку Закон "О бухгалтерском учете" не формулирует четких правил составления запаса, для многих организаций оптимальным выходом было бы использование порядка, который применяется для целей налогообложения. Таким образом, можно было бы сблизить два баланса и исключить необходимость следовать ПБУ 18/02.
В этой связи вполне логичен вопрос налогоплательщиков о том, имеют ли они право осуществлять расчет оплаты отпуска по правилам НК. Представители Минфина в ответ на это ограничились ссылками на перечисленные выше нормы. В частности, было разъяснено, что оценочные обязательства отражаются в бухучете по правилам ПБУ 8/2010, а в налоговой отчетности - ст. 324.1 НК. В соответствии с положениями указанного ПБУ в пункте 16, предприятию необходимо документально подтверждать обоснованность размера оценочного обязательства. При исполнении указанного условия можно предположить, что резерв предстоящих затрат на отпускные выплаты в случае необходимости может составляться в балансе по правилам, предусмотренным в ст. 324.1 НК. Здесь и дальше подразумеваются взносы на обязательное пенсионное, социальное (при временной нетрудоспособности вследствие материнства, при несчастных случаях и профессиональной болезни), медицинское страхование.
Спорный момент: случай из практики
Налогоплательщик обжаловал решение налоговой службы, сделавшей вывод о том, что отражение затрат по формированию отпускного резерва было осуществлено необоснованно. В этой связи был доначислен налог на прибыль в размере около 1.7 млн. р. Налоговая служба посчитала, что уточнение резерва плательщиком на будущую оплату отпусков сотрудникам, исходя из числа дней неиспользованного периода по всем не взятым отпускам работников с начала функционирования компании, было произведено неправомерно. Судьи, в свою очередь, провели анализ положения, присутствующего в ст. 342.1, п. 4. В частности, они указали, что из содержания приведенной нормы не следует однозначного вывода о том, что речь ведется именно о тех отпусках, которые подлежат предоставлению за настоящий отчетный период. Согласно ст. 3 НК, появляющиеся неустранимые неясности, противоречия и сомнения законодательных актов о сборах и налогах должны толковаться в пользу налогоплательщика. По ст. 122-124 ТК работодателю вменено в обязанность предоставлять сотрудникам ежегодные оплачиваемые отпуска. Законом при этом предусматривается возможность осуществлять перенос этого периода. Кроме того, нормами запрещено не предоставлять оплачиваемый ежегодный отпуск на протяжении 2-х лет подряд. Из этого следует, что под неиспользованными периодами, согласно ст. 324.1 НК, необходимо понимать непредоставленные дни как в текущем, так и в прошедших периодах.
Программа планирования резерва
Рассмотрим, как составить резерв на оплату отпусков ("1С: ЗУП"). Возможности, имеющиеся в программе, позволяют равномерно включать затраты в производственные издержки либо оборот отчетного периода. Это, в свою очередь, способствует грамотному планированию и распределению финансов. Проводки налогового и бухгалтерского учетов составляются автоматически документом "Отражение з/п в регламентируемом учете".
Настройка составления запаса осуществляется так:
- Зайдя в меню "Сервис", следует открыть параметры.
- Вкладка "Оценочные обязательства".
- Поставить соответствующую галочку на формирование резерва в налоговом учете.
- В справочнике "Запасы и оценочные обязательства" следует сделать новый элемент. Отражает резерв на оплату отпусков (счет 96).
- В форме элемента заполняется список по базовым параметрам. Здесь приводятся те отчисления сотрудников предприятия, которые используются при расчете сумм для
- Величины задаются на год для каждой компании как процент от базовых параметров.
Нюансы ТК
График отпусков, как правило, составляется в зимний период. Согласно нормам, работник должен быть уведомлен о предстоящем отдыхе за 2 недели до его начала. Данная обязанность предписана статьей 123, ч. 3 ТК. Уведомление должно быть оформлено письменно. После ознакомления сотрудник должен удостоверить его своей подписью. Как правило, достаточно издания соответствующего приказа руководителем. Собственно, он и будет выступать как уведомление. В соответствии с общим порядком, выдача отпускных производится за три календарных дня до начала отдыха. В случае задержки на предприятие может быть наложено административное взыскание (штраф). В случае повторного нарушения норм ТК работодатель может быть дисквалифицирован на период от 1 до 3-х лет.
В случае ухода на отдых с последующим увольнением сотруднику также выплачиваются отпускные за три дня, а полный расчет осуществляется в последний рабочий день. Служащий вправе разделить положенный ему период на несколько частей. В законе не установлено ограничений по их количеству. Однако при этом существует определенное условие. Хотя бы одна часть отпуска должна быть не меньше 14 календарных дней. Оставшийся период может быть разбит сотрудником по его усмотрению.
Однако здесь следует упомянуть об одном важном нюансе. Сотруднику может быть отказано в отдыхе, если в соответствии с графиком этот период назначен на другое время. Например, работник должен уйти в отпуск дважды в год - одну и три недели. Сотрудник просит отдых на три дня с сохранением ему з/п. В этом случае руководитель может ему отказать. Это обусловлено тем, что график по отпускам является обязательным для исполнения как работником, так и нанимателем. Это предписание зафиксировано в ст. 123, части 2 ТК. В случае, если уход работника на отдых может неблагоприятно сказаться на производительности предприятия, этот период можно перенести. Однако на это обязательно должно быть согласие самого сотрудника. Законом при этом запрещено непредоставление отпуска в течение 2-х лет подряд. Определяя этот период, следует учитывать рабочие годы, а не календарные. Таким образом, отсчет нужно вести с со дня начала его профессиональной деятельности в штате предприятия. Более того, в законе предусмотрена для работодателя, который не отпустит сотрудника, не достигшего 18 лет либо занятого на вредном или опасном производстве, на отдых.
Резерв на оплату отпусков формировать в бухучете обязательно, иначе грозят штрафы. Правда обязанность создавать резерв в бухучете действует не для всех. В налоговом учете резерв создают по желанию, но сформировать его могут компании на ОСНО с методом начисления. Как отразить и рассчитать резерв на оплату отпусков смотрите на примерах.
Большинство бухгалтеров не создают резерв по отпускам в налоговом учете. Хотя он помогает равномерно распределять расходы. А компании с равномерными расходами вызывают доверие налоговиков. Смотрите на примерах, как рассчитать лимит резерва и величину отчислений в бухгалтерском и налоговом учете. Посчитать отпускные по действующим правилам можно в сервисе
Резерв на оплату отпусков в бухгалтерском и налоговом учете в 2019 году
В налоговом учете резерв отпусков создают, чтобы равномерно учитывать расходы в течение года (ст. 324.1 НК РФ). В бухгалтерском учете резерв на оплату отпусков формируют с другими целями - чтобы учитывать обязательства, которые возникают у организации в ходе ее работы (п. 5, 8 ПБУ 8/2010).
Резерв на оплату отпусков обязателен или нет в 2019 году? В бухучете формировать резерв обязательно. Данное требование закреплено в ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».
Во-первых, резерв признается оценочным обязательством, поскольку обладает всеми признаками такового (п. 5 ПБУ 8/2010, письмо Минфина России от 14 июня 2011 г. № 07-02-06/107).
Во-вторых, в подпункте «а» пункта 2 ПБУ 8/2010 сказано: нормы данного положения применяются, в частности, к трудовым договорам. А оплачиваемые отпуска положены сотрудникам в рамках трудовых отношений, то есть как раз на основании трудовых договоров.
Применять ПБУ 8/2010 обязаны все организации. Исключение - субъекты малого предпринимательства . Они вправе создавать резерв добровольно .
Резерв на оплату отпусков в бухгалтерском учете в 2019 году
В бухучете величина резерва на оплату отпусков должна быть равна общей сумме отпускных всем сотрудникам с учетом налогов и взносов, которые нужно начислить на такие выплаты. Речь идет о тех днях отпуска, которые сотрудник уже заработал (раздел III ПБУ 8/2010). Оценочное обязательство признают в бухучете по состоянию на отчетную дату в сумме, необходимой, чтобы рассчитаться с кредиторами или перевести обязательство на другое лицо (п. 15 ПБУ 8/2010).
Однако конкретной методики определения величины отпускного резерва нет. Поэтому данную методику определите самостоятельно и закрепите в учетной политике организации для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).
Наиболее оптимальный вариант: оценивать предполагаемую сумму расходов, которые возникнут у организации в связи с выплатой отпускных, так часто, как составляете бухгалтерскую отчетность. Ведь промежуточную бухгалтерскую отчетность в налоговые инспекции представлять не нужно (подп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Но если учредители, акционеры или собственники организации требуют, то составлять ее следует обязательно (ч. 4 ст. 13 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). То есть если учредителям бухотчетность нужна раз в квартал - чтобы знать размер прибыли и распределить дивиденды, то и предполагаемую сумму расходов на выплату отпускных оценивайте ежеквартально.
В бухгалтерской отчетности размер резерва на оплату отпусков нужно показывать отдельной строкой, только если такая величина является существенной (п. 24 ПБУ 8/2010). Когда возникает обязанность создать в бухучете резерв на оплату отпусков для малых предприятий >>>
Как рассчитать резерв на оплату отпусков
Порядок расчета резерва отпусков нормативными документами не предусмотрен. Можете использовать способы, которые рекомендовал Минфин (письмо от 20.05.2015 № 02-07-07/28998). Величину резерва считают как произведение количества неиспользованных дней отпуска на отчетную дату на среднедневной заработок с учетом страховых взносов на дату расчета резерва.
Есть два способа рассчитать среднедневной заработок. Первый — определить заработок по каждому сотруднику. Второй — в целом по компании или по группам персонала. Например, отдельно считать среднедневной заработок для производственного и управленческого персонала.
Проводки для резерва на оплату отпусков
В бухучете учет резерва на оплату отпусков ведут на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Учет по этому счету нужно вести по видам резервов, поэтому к счету 96 откройте субсчет «Оценочное обязательство по предстоящим отпускам» (Инструкция к плану счетов).
Резервирование сумм отразите по кредиту счета 96. Корреспонденция будет с тем счетом, на котором отражена зарплата работников:
ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 29, 44...) КРЕДИТ 96 субсчет «Оценочное обязательство по предстоящим отпускам»
- учтены отчисления в резерв на оплату отпусков.
Если у вас есть резерв в бухучете, спишите затраты по отпускным за счет этого резерва. То есть суммы начисленных отпускных в затраты текущего месяца не включайте. Вместо этого в течение календарного года в составе затрат учтите отчисления в резерв на оплату отпусков (полежения из ПБУ 8/2010, Инструкция к плану счетов).
Пример отражения в бухучете отчислений по формированию оценочного обязательства на оплату отпусков
ООО «Производственная фирма "Мастер"» в учетной политике для целей бухучета предусмотрело следующий порядок расчета оценочного обязательства на оплату отпусков:
1. Оценочное обязательство на оплату отпусков определяется на последнее число каждого периода - квартала.
2. Основная сумма оценочного обязательства рассчитывается как произведение количества неиспользованных всеми сотрудниками организации дней отпусков на конец квартала (по данным кадрового учета) на средний дневной заработок по организации за последние шесть месяцев.
3. Основная сумма оценочного обязательства увеличивается на сумму страховых взносов. При этом взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование рассчитываются по общеустановленным тарифам.
В организации отсутствуют сотрудники, за которыми числились неиспользованные дни отпусков за предыдущие годы. Поэтому на конец предыдущего года величина оценочного обязательства на оплату отпусков равна нулю.
По данным кадровой службы на 31 марта число заработанных отпускных дней всеми сотрудниками организации составляет 51 день, в том числе:
- 25 дней отпуска причитается сотрудникам основного производства;
- 16 дней отпуска - сотрудникам, занятым в процессе обслуживания производств;
- 10 дней отпуска - сотрудникам управленческого аппарата.
Резерв на оплату отпусков в налоговом учете в 2019 году
Резерв на оплату отпусков в налоговом учете может создать организация, применяющая метод начисления (п. 1 ст. 324.1 Налогового кодекса РФ). В таком случае на сумму отчислений в резерв можно уменьшить налогооблагаемую прибыль уже с января текущего года. То есть даже до того месяца, в котором сотрудники фактически пойдут в отпуск.
Организации, применяющие кассовый метод, в налоговом учете создать резерв не могут. Это связано с тем, что расходы при кассовом методе учитываются только после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ). То есть расходы по отпускным уменьшат базу по налогу на прибыль только в момент их выплаты сотруднику.
Как считать резерв
Все резервы предстоящих выплат сотрудникам формируйте по единой схеме (п. 6 ст. 324.1 НК РФ). Чтобы рассчитать ежемесячные отчисления в резерв, составьте специальный расчет (смету). В нем укажите:
- предполагаемую годовую сумму расходов на оплату труда и выплат с учетом страховых взносов;
- процент ежемесячных отчислений в резервы.
Как определить предполагаемую годовую сумму зарплаты и выплат для расчета ежемесячного процента отчислений в резерв предстоящих выплат сотрудникам?
Ежемесячный процент отчислений в резерв предстоящих выплат сотрудникам рассчитайте по формуле:
Пример определения ежемесячного процента отчислений в резерв на оплату отпусков
ООО «Альфа» закрепило создание резерва на оплату отпусков в учетной политике для целей налогообложения на очередной год.
В соответствии со штатным расписанием в «Альфе» с 1 января будут работать 25 человек, в том числе:
- директор с окладом 40 000 руб. и ежемесячной премией в размере 25 процентов от оклада;
- главный бухгалтер с окладом 20 000 руб.;
- два бухгалтера с окладами по 10 000 руб.;
- 15 менеджеров с окладами по 10 000 руб. и ежемесячными премиями в размере 50 процентов от оклада;
- четыре продавца с окладами по 8000 руб.;
- два грузчика с окладами по 8000 руб.
Все сотрудники «Альфы» имеют право на ежегодный оплачиваемый отпуск продолжительностью 28 календарных дней. По состоянию на 1 января в организации отсутствуют сотрудники, за которыми числились неиспользованные дни отпусков за предыдущие годы.
Резерв отпусков для малых предприятий
Ответственность за отсутствие резерва
Тех, кто обязан, но не создает резервов на отпускные в бухучете, ждет наказание. Им могут выставить как налоговый, так и административный штраф.
Налоговый штраф
Отказ создавать, использовать или пересматривать резерв означает, что в бухучете и в регистрах будут неверно отражены расходы на отпуск. Налоговые инспекторы посчитают это грубым нарушением правил учета доходов и расходов. За такое нарушение в течение одного года организации выпишут штраф в размере 10 000 руб.
Если то же зафиксируют в период за несколько лет, то штраф увеличат до 30 000 руб. Это предусмотрено статьей 120 Налогового кодекса РФ. Порядок создания, использования и пересмотра резерва на оплату отпусков прописан в пунктах 5, 21 и 23 ПБУ 8/2010.
Административный штраф
Если же из-за отказа от создания резерва любая из строк баланса будет искажена более чем на 10 процентов, то заплатить придется и административный штраф. Именно таково пороговое значение, установленное в КоАП РФ для признания грубого правонарушения правил бухгалтерского учета и представления отчетности .
Если искажение найдут, должностных лиц оштрафуют на сумму до 10 000 руб. Поступить так могут с руководителем или тем, кто назначен ответственным за ведение бухучета, например главным бухгалтером. Убедиться в этом можно, заглянув в КоАП РФ.
Создание резерва на оплату отпусков является правом налогоплательщика, а не его обязанностью. Однако такое резервирование необходимо для равномерного распределения затрат на оплату отдыха сотрудников. В нашей статье обсудим правила создания и использования резерва.
Что касается выплаченной за неиспользованный отпуск компенсации (включая сумму начисленных страховых взносов), то ее за счет резерва списывать нельзя, она признается в расходах на оплату труда (Письмо Минфина от 03.05.2012 № 03-03-06/4/29 и УФНС России по г. Москве в Письме от 04.06.2014 № 16-15/054509). Так как исходя из буквальной трактовки ст. 255 НК РФ расходы в виде среднего заработка, сохраняемого работникам на время отпуска (п. 7 ч. 2 ст. 255 НК РФ), и денежные компенсации за неиспользованный отпуск (п. 8 ч. 2 ст. 255 НК РФ) являются разными видами расходов на оплату труда.
Правило седьмое. По состоянию на 31 декабря текущего года проводим обязательную инвентаризацию резерва на оплату отпусков. Сделать необходимо следующее:
2. Определить среднюю дневную сумму расходов на оплату труда работников, которые не использовали отпуск.
Этот показатель рассчитывается в соответствии с Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 .
3. Рассчитать сумму расходов на оплату не использованных в текущем году отпусков (с учетом страховых взносов) по формуле: (количество дней неиспользованных отпусков х средняя дневная сумма расходов на оплату труда работников, которые не использовали отпуск) + суммы страховых взносов на обязательное социальное страхование, начисленные на получившуюся величину (обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний).
4. Выяснить, остались ли у вас неиспользованные суммы резерва.
Этот показатель представляет собой разницу между суммой резерва, начисленного за год, и сумму фактических расходов на оплату отпусков за год (Письма Минфина РФ от 09.07.2004 № 03-03-05/2/46 , МНС РФ от 15.03.2004 № 02-5-10/13, УМНС РФ по г. Москве от 27.05.2004 № 26-12/36389, Постановления Президиума ВАС РФ от 26.04.2005 № 14295/04, ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2004 № А56-49757/03).
В случае превышения фактической суммы отпускных и начисленных на них страховых взносов над суммой резерва, сумма превышения учитывается в составе расходов на 31 декабря текущего года. Если же резерв больше отпускных, то в налоговом учете признается доход в сумме возникшей разницы (п. 3 ст. 324.1 НК РФ).
В случае выявления неиспользованной суммы резерва ее надо учесть в составе внереализационных доходов текущего налогового периода (абз. 2 п. 3 ст. 324.1 НК РФ, (направлено для сведения Письмом ФНС РФ от 12.12.2012 № ЕД-4-3/21167@), от 06.06.2012 № 03-03-10/62 , от 20.03.2012 № 03-03-06/1/131).
Остаток резерва можно перенести на следующий год, но только в том случае, если в следующем году вы будете создавать резерв на оплату отпусков.
Если создание резерва в следующем году не входит в планы бухгалтера, то всю сумму фактического остатка резерва надо включить в состав внереализационных доходов текущего налогового периода (п. 5 ст. 324.1, п. 7 ст. 250 НК РФ, Письма Минфина РФ от 29.10.2012 № 03-03-10/121 (направлено для сведения Письмом ФНС России от 12.12.2012 № ЕД-4-3/21167@), от 06.06.2012 № 03-03-10/62, от 20.03.2012 № 03-03-06/1/131).
В Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.
Как сформировать резерв с учетом остатка резерва предыдущего периода
Пример 1
Компания «Альфа» создала в 2017 году резерв предстоящих расходов на оплату отпусков в размере 150 000 руб.
Бухгалтер Петров за год отгулял всего 14 дней отпуска. Сумма отпускных, рассчитанная на 28 дней исходя из среднего заработка Петрова (с учетом страховых взносов), составила 20 000 руб. Остальные работники отгуляли отпуск полностью. Общая сумма начисленных остальным работникам (за исключением Петрова) отпускных (с учетом страховых взносов) составила 100 500 руб.
В следующем году организация планирует создавать резерв на оплату отпусков. Необходимо определить, какую сумму резерва можно перенести на следующий год.
1. По состоянию на 31 декабря количество неиспользованных дней отпуска из числа запланированных составит:
28 дн. (установленная продолжительность отпуска) - 14 дн. (фактический период отпуска) = 14 дн.
Тут может возникнуть вопрос: необходимо ли для расчета показателя «количество неиспользованных дней отпуска» учитывать дни, не отгулянные каждым работником с начала его приема на работу в организацию или с начала года, в целях налога на прибыль? Дело в том, что сумма уточненного резерва, согласно п. 4 ст. 324.1 НК РФ, определяется с учетом неиспользованных дней отпуска работников. В указанной норме не указано, за какой период необходимо определять количество таких дней. Арбитражная практика говорит о возможности учета всех неиспользованных дней за весь период работы работника (Постановление ФАС Поволжского округа от 07.02.2012 № А65-6806/2011). Однако применение такого значения увеличивает сумму уточненного резерва, что может привести к занижению налоговой базы по налогу на прибыль. При этом контролирующие органы рекомендуют использовать для расчета неиспользованные отпуска текущего года без учета прошлых лет (Письмо Минфина РФ от 28.10.2013 № 03-03-06/1/45507). Таким образом, во избежание споров с налоговыми органами для расчета уточненного резерва следует руководствоваться количеством дней неиспользованного отпуска за текущий период.
2. Сумма расходов на оплату неиспользованных дней отпуска, рассчитанная исходя из среднего дневного заработка Петрова (с учетом страховых взносов), составит:
14 дн. x (20 000 руб. / 28 дн.) = 10 000 руб.
Сумма 10 000 руб. представляет собой остаток резерва, который можно перенести на следующий год.
3. Сумма неиспользованного резерва составит:
150 000 руб. (сумма созданного резерва) - (100 500 руб. (сумма отпускных работников, за исключением Петрова) + 10 000 руб. (сумма отпускных Петрова) + 10 000 руб. (сумма отпускных Петрова, приходящаяся на следующий год, т.е. остаток резерва)) = 29 500 руб.
Сумма 29 500 руб. - это та часть резерва, которую необходимо включить во внереализационные доходы на 31 декабря.
По результатам инвентаризации может оказаться, что сумма фактических расходов на оплату отпусков (с учетом страховых взносов) превышает сумму сформированного за год резерва. В этом случае, образовавшуюся разницу, не покрытую за счет резерва, надо списать в расходы на оплату труда текущего года на основании п. п. 7, 16 ст. 255 НК РФ (абз. 3 п. 3 ст. 324.1 НК РФ, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.06.2011 № А81-5014/2010).
Пример 2 . Организация в соответствии с учетной политикой, сформировала резерв на оплату отпусков за 2017 год в размере 150 000 руб. В течение года на работу принимались новые сотрудники, которым предоставлялись оплачиваемые отпуска. В связи с этим фактически на оплату отпусков организация израсходовала 170 000 руб.
Возникшую разницу в размере 20 000 руб. (150 000 руб. - 170 000 руб.) организация может включить в расходы 31 декабря.
Похожие статьи
