Строительство относится к наиболее материалоемким отраслям экономики. В стоимости объекта, сдаваемого в эксплуатацию, доля материальных расходов занимает лидирующие позиции. Поэтому их учет при закупке, хранении и отпуске в строительство относится к наиболее приоритетным задачам бухгалтерского учета юридического лица. Достоверность информации по этим вопросам позволяет формировать объективное представление о положении дел в строительной компании и оперативно принимать управленческие решения. Расскажем в статье про учет строительных материалов в строительстве.
Оценка строительных материалов
Оценка строительных материалов в соответствии с требованиями законодательства должна выполняться по фактической цене, под которой понимается сумма расходов, связанная с их приобретением и доставкой. Фактическая стоимость материальных ресурсов в строительстве складывается из:
- стоимости их приобретения;
- затрат на их доставку на склад покупателя;
- расходов на консалтинг;
- таможенных пошлин и посреднических услуг.
Списание материалов в строительстве может выполняться по:
- себестоимости каждой единицы (применяется для крупных, ценных МЗ);
- средней себестоимости;
- методу FIFO.
По завершении месяца кладовщики сдают отчеты по остаткам ТМЦ на центральный склад. На основании этих сведений на центральном складе составляется сводный отчет с расшифровкой сведений о движении запасов по объектам, который передается в бухгалтерию. Прорабы ежемесячно предоставляют материальные отчеты в бухгалтерию, по данным которых выполняется списание материалов со склада.
Приобретение материальных ресурсов предприятием строительства предполагает оформление следующих документов:
- договора купли-продажи материалов;
- счетов-фактур поставщика;
- сертификатов и иных аналогичных документов, подтверждающих качество приобретенных материалов.
Если при поступлении ТМЦ обнаружены какие-либо количественные или качественные расхождения с данными первичных документов, или если они получены без документов, составляют акт приемки материальных запасов. На основании его в дальнейшем можно предъявить претензию поставщику.
Если материалы поступают от заказчика, то отдельный договор на их поставку можно не составлять.
Характерной особенностью для строительных организаций является то, что некоторые материалы (песок, щебень), которые хранят на открытой площадке, не всегда можно точно измерить при отпуске. В большинстве случаев они расходуются без оформления первичными документами под руководством бригадира или прораба. Поэтому по окончании месяца необходимо проводить инвентаризацию остатков МПЗ, после чего определяют их точный расход.
При передаче материалов от генерального подрядчика субподрядчикам документальное сопровождение этой операции не отличается от оформления продажи. Материалы, используемые многократно, предоставляют субподрядчику на условиях возвратности и составления отчета об их использовании. Учет движения материальных запасов осуществляется прорабами, начальниками участков, бригадирами. Ежемесячно они формируют материальный отчет и отчет о расходе основных материалов в строительстве.
Учет потерь в строительстве
Потери МЗ в строительстве можно классифицировать как:
- в пределах норм естественной убыли;
- и сверх их.
В пределах норм находится усушка, улетучивание частиц при изменении температуры хранения, утечка при переливании в тару, бой кирпича и др. нормы естественной убыли материалов утверждены законодательством. Такие потери относят на затраты организации.
Если же недостача строительных материалов образовалась за счет материально-ответственного лица, то она относится на его счет.
Отражение движения на счетах
Отображение движения материалов у заказчика
У заказчика материалы могут отражаться по фактической себестоимости или по учетной цене. В первом случае их движение учитывается на счете 10 (для строительных материалов не зависимо от их разновидности на субчсете «Строительные материалы»). Если материалы передаются подрядчику в переработку, то их в момент передачи не списывают с баланса, а делают внутренние проводки внутри 10 счета.
Пример 1. Инвестор передал генеральному подрядчику ООО «Соцстрой» материалы для строительства склада стоимостью 600000 рублей (в т.ч. НДС 91525 рублей). Полученные запасы подрядчиком использованы не в полном объеме, часть их стоимостью 360000рублей, не включая НДС, были возвращены заказчику.
| Корреспонденция счетов | Сумма | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | ||
| 10/8 | 60 | 508475 | Оприходование материалов у инвестора |
| 19 | 60 | 91525 | НДС по поступившим материалам у инвестора |
| 10/7 | 10/8 | 508475 | Переданы материалы ООО «Соцстрой» |
| 08 | 10/7 | 148475 | Израсходованные материалы включены в стоимость построенного склада |
| 10/8 | 10/7 | 360000 | Получены от генерального подрядчика неиспользованные материалы |
Если учет МЦ ведется по учетной цене, то для отражения их движения применяются счета 15 и 16. Строительная организация должна зафиксировать выбор варианта учета материальных запасов в своей учетной политике. Аналитический учет МЗ в строительстве должен быть организован по их видам, наименованиям, местам хранения и объектам расходования.
Пример 2. ООО «Соцстрой», основным видом деятельности которого является строительство, учитывает МПЗ по учетной цене, что отражено в учетной политике юридического лица. По данным бухгалтерского учета остаток материалов на начало месяца составил 1940000 рублей, а сальдо по счету 16 (дебетовое – 84000 рублей).
В отчетном месяце поступление материалов составило 300000 рублей по учетным ценам. В соответствии с поступившими позже документами фактическая стоимость их составила 420000 рублей (в т.ч. НДС 64067,80 рублей). В конце месяца списаны строительные материалы учетной стоимостью 1240000 рублей.
| Корреспонденция счетов | Сумма | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | ||
| 10 | 15 | 300000 | Поступление МЦ по учетной стоимости |
| 15 | 60 | 355932,20 | На фактическую стоимость оприходованных МЦ |
| 19 | 60 | 64067,80 | НДС по поступившим материалам |
| 16 | 15 | 55932,10 | Отклонение в стоимости МЦ |
| 20 | 10 | 1240000 | Списаны МЦ по учтенной цене |
| 20 | 16 | 77462,41 | Списание отклонений в стоимости МЦ |
Расчет отклонения в стоимости материалов:
(55932,10+84000)/(1940000+300000)*1240000 = 77462,41
Учет строительных материалов у подрядчика: проводки
Если для строительства подрядчик закупает материалы самостоятельно за свои средства, то учет их ведется в общеустановленном порядке по фактической или учетной цене на счете 10 или на счетах 10, 15 и 16. Если для строительства подрядчиком используются материалы, которые приобретены заказчиком, то они учитываются как давальческие. Важное значение имеет документальное оформление их движения.
Передача материалов для строительства заказчиком подрядчику оформляется накладной ф. М-15.
ТМЦ, полученные от заказчика, подрядчик отражает за балансом на счете 003 «Материалы, принятые в переработку». В случае, когда для строительства объекта применяются материалы и заказчика и подрядчика, то необходимо обеспечить оформление их движения отдельными документами.
По окончании строительства составляется акт выполненных работ формы КС-2 , в котором отдельно выделяют стоимость материалов заказчика. В итоговой строке показывается только стоимость работ, выполненных подрядчиком, и израсходованных материалов, принадлежащих ему. Давальческие материалы не отражаются на стоимости выполненных работ и перечисляются в акте справочно.
Возврат неизрасходованных давальческих материалов заказчику оформляется накладной ф. М-15 со ссылкой на номер договора. Движение строительных материалов у подрядчика отражается так:
| Корреспонденция счетов | Содержание хозяйственной операции | |
| Дебет | Кредит | |
| 003 | Получены материалы для строительства от заказчика | |
| 20 | 10 | Израсходованы материалы, принадлежащие подрядчику |
| 90 | 20 | Списание расходов по строительству |
| 62 | 90 | Выручка по выполненным строительным работам |
| 90 | 68 | НДС по выполненным работам |
Учет возвратных материалов
При строительстве объекта возможно образование материалов, которые используют повторно. Возвратные МЦ являются собственностью того, кому принадлежит демонтируемый объект. Условия документального оформления и их использования необходимо отразить в договоре подряда .
Передача таких материалов собственнику демонтированного объекта показывается на счете 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение» по цене, которая отражена в смете или в условной оценке. Если же подрядчик будет использовать эти материальные ценности в дальнейшем для строительства, то их нужно учитывать по аналогии с давальческими материалами. При передаче в собственность подрядчика их необходимо оприходовать на условиях покупки или безвозмездного получения и оценить по рыночной стоимости. При безвозмездной передаче лимит стоимости возвратных МЦ установлен в 3000 рублей.
Ответы на актуальные вопросы
Вопрос №1. Как отражать стоимость опалубки 10000 рублей, которая приобретена для выполнения строительных работ и может использоваться 4 раза?
Опалубка, поскольку ее можно использовать в строительстве несколько раз, относится к оборачиваемым материалам. Ее стоимость учитывается на счете 10 и списывается при отпуске в строительство. После завершения строительных работ и определенных расчетов опалубка приходуется по остаточной стоимости.
- Дт10 Кт60 = 10000 – оприходована опалубка
- Дт19 Кт60 = 1800 – НДС по опалубке;
- Дт20 Кт10 = 2500 – списана стоимость за одно применение.
Если расчетами не определено, сколько раз будет использоваться опалубка, то:
- Дт20 Кт10 = 10000 – на стоимость переданной в строительство опалубки;
- Дт10 Кт20 = 7500 – на остаточную стоимость опалубки при ее возврате.
Вопрос №2. Как оформить списание битого при строительстве дома кирпича у подрядчика?
Бой кирпича относится к потерям, которые обязательно необходимо оформить документально. При этом составляется акт списания, который впоследствии будет являться основанием для их списания в бухгалтерии. В обязательном порядке следует определить, какие это потери – в пределах норм или же сверх них.
Для этого используют нормы, установленные законодательными актами. Потери в пределах относятся к затратам в качестве материальных расходов. Расходы сверх норм, если не установлено МОЛ, отражаются так же, но в налоговом учете их не учитывают.
Вопрос №3. Количество материалов, предусмотренных для выполнения строительных работ в смете, не совпадают с фактическим расходом, указанным в форме М-29, на основании которой проводится их списание. Приведет ли это к каким-либо сложностям при проверке?
Однозначного ответа на этот вопрос нет. Все зависит от размеров отклонения фактического расхода материальных затрат от сметы. Прежде всего, должны быть определены и задокументированы причины, по которым такое отклонение образовалось. Если это не сделать, то при проверке может быть признана необоснованной налоговая выгода, мотивируя это тем, что в ходе строительства подрядчик должен руководствоваться условиями, утвержденными сметой.
Вопрос №4. Определяет ли необходимость начисления налога на прибыль и НДС по выполненным этапам работ подписание КС-2?
Подписание КС-2 не означает реализации, следовательно, не влечет за собой необходимость уплаты перечисленных налоговых платежей. Суммы, полученные после подписания этого документа, признаются авансом.
Вопрос №5. Как отразить документально хранение материальных ценностей, принадлежащих подрядчику, на строительной площадке заказчика, если они будут частично использованы для строительства по договорам, заключенным с другими инвесторами?
Материальные ценности, завезенные на не принадлежащую подрядчику площадку, необходимо оформить как сданные на временное хранение. При изъятии их части и вывозе оформляется , в которой должен расписаться представитель заказчика.
Стоимость строительно-монтажных работ, выполненных субподрядчиком, отразите проводкой:
- отражена стоимость работ, выполненных субподрядчиком (на основании акта по форме № КС-2
и справки по форме № КС-3
).
Доходом генподрядчика является выручка от реализации работ по договору строительного подряда. Эту выручку генподрядчик отражает в бухучете в том же порядке, что и подрядчик .
Кроме того, генподрядчик может оказывать субподрядчику определенные услуги, связанные с исполнением договора субподряда (письмо Госстроя России от 17 марта 2000 г. № 10-92). Например, сдавать в аренду механизмы и помещения, находящиеся на стройплощадке, выполнять погрузочно-разгрузочные работы, охранять материалы, принадлежащие субподрядчику. Перечень, стоимость и порядок оплаты услуг генподрядчика определяются либо в отдельном договоре возмездного оказания услуг, либо в самостоятельном разделе договора субподряда. Стоимость таких услуг нужно определять исходя из количественных показателей (например, машино-часы - по услугам механизмов, квадратные метры площади - при сдаче в аренду помещений) и стоимости этих услуг, определенной договором.
Приемку оказанных генподрядчиком услуг можно оформить актом или другим документом, подтверждающим факт оказания услуги (п. 2 ст. 720, ст. 783 ГК РФ).
В бухучете затраты на оказание услуг генподрядчика спишите на расходы проводкой:
Дебет 90-2 Кредит 26
- списаны затраты, приходящиеся на оказание генподрядных услуг.
Услуги генподрядчика субподрядчику признавайте в согласованной сторонами величине при условии, что они фактически оказаны, что подтверждается актом об оказании услуг. В бухучете сделайте проводку:
- отражена выручка от реализации услуг, оказанных генподрядчиком субподрядчику (на основании акта об оказании услуг).
Если генподрядчик является плательщиком НДС, одновременно с признанием выручки он начисляет этот налог проводкой:
- начислен НДС со стоимости услуг, оказанных генподрядчиком субподрядчику.
Как правило, оплату оказанных субподрядчику услуг генподрядчик удерживает при расчете за работы, выполненные субподрядчиком. Однако это не означает, что в документах приема-передачи строительно-монтажных работ отражается стоимость работ, уменьшенная на размер услуг генподрядчика. Поскольку имеет место встречное исполнение обязательств, субподрядчик отражает в учете выручку от реализации выполненных работ, генподрядчик - выручку от реализации оказанных услуг.
Генподрядчик отражает в учете такой взаимозачет проводкой:
- задолженность перед субподрядчиком уменьшена на стоимость услуг генподряда.
Окончательный расчет с субподрядчиком генподрядчик отражает проводкой:
- произведен окончательный расчет с субподрядчиком (за минусом услуг генподряда).
Пример отражения в бухучете генподрядчика выручки от реализации работ и расходов по договору строительного подряда. Для выполнения отдельных работ генподрядчик привлекает субподрядчика. Подрядные работы носят краткосрочный характер. Застройщик производит приемку завершенного строительством объекта
В апреле ООО «Альфа» (застройщик) заключило договор строительного подряда на строительство объекта с ООО «Производственная фирма "Мастер"» (генподрядчик). Стоимость всех работ по строительству объекта согласно смете составляет 5 900 000 руб. (в т. ч. НДС - 900 000 руб.).
По условиям договора строительного подряда «Мастер» вправе привлекать для исполнения работ субподрядчиков. В апреле для выполнения специализированных работ «Мастер» привлек субподрядную организацию (субподрядчика). Цена договора субподряда - 1 180 000 руб. (в т. ч. НДС - 180 000 руб.).
По условиям договора генподрядные услуги составляют 4 процента стоимости строительно-монтажных работ. Оплата услуг производится по мере сдачи готовых работ субподрядчиком. Эта сумма удерживается из причитающейся субподрядчику платы за выполненные работы.
Учетной политикой «Мастера» установлен расчетный способ определения расходов, приходящихся на оказанные генподрядные услуги: пропорционально доле выполненных субподрядчиком работ в общем объеме строительно-монтажных работ.
В апреле «Альфа» перечисляет «Мастеру» аванс в сумме 2 360 000 руб. В том же месяце «Мастер» перечисляет аванс субподрядчику в сумме 590 000 руб.
В июне субподрядчик закончил строительные работы в полном объеме и сдал их генподрядчику. В том же месяце произведен окончательный расчет по договору субподряда.
Затраты на производство строительно-монтажных работ (без учета стоимости работ, выполненных субподрядчиком) за апрель-июнь составили:
- производственные затраты - 3 250 000 руб.;
- административно-хозяйственные расходы, приходящиеся на оказанные субподрядчику услуги, - 150 000 руб.
В июле генподрядчик закончил строительство объекта и передал его застройщику.
В бухучете «Мастера» операции, связанные с исполнением договора строительного подряда и договора субподряда, отражены следующим образом.
В апреле:
Дебет 51 Кредит 62 субсчет «Расчеты с застройщиком по авансам полученным»
- 2 360 000 руб. - получен аванс в счет оплаты за строительные работы по договору строительного подряда;
Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 360 000 руб. (2 360 000 руб. × 18/118) - начислен НДС с суммы предоплаты;
Дебет 60 субсчет «Расчеты с субподрядчиком по авансам выданным» Кредит 51
- 590 000 руб. - перечислен аванс субподрядчику в счет оплаты за строительные работы по договору субподряда;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов выданных»
- 90 000 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный субподрядчику в составе аванса.
В июне:
Дебет 20 Кредит 10 (68, 69, 70, 76, 60...)
- 3 250 000 руб. - отражены производственные затраты по договору строительного подряда;
Дебет 26 Кредит 10 (68, 69, 70, 76, 60...)
- 150 000 руб. - отражены административно-хозяйственные расходы;
Дебет 20 Кредит 60 субсчет «Расчеты с субподрядчиком»
- 1 000 000 руб. - приняты от субподрядчика выполненные работы по строительству объекта (без учета НДС);
Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты с субподрядчиком»
- 180 000 руб. - отражена сумма НДС по строительным работам, предъявленная субподрядной организацией;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 180 000 руб. - принят НДС к вычету;
Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов выданных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 90 000 руб. - восстановлен НДС, ранее принятый к вычету с выданного аванса;
Дебет 62 субсчет «Расчеты с субподрядчиком» Кредит 90-1
- 47 000 руб. (1 180 000 руб. × 4%) - отражена реализация оказанных субподрядчику генподрядных услуг;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 7169 руб. (47 000 руб. × 18/118) - начислен НДС на стоимость генподрядных услуг;
Дебет 90-2 Кредит 26
- 150 000 руб. - списаны административно-хозяйственные расходы на себестоимость строительных работ;
Дебет 60 субсчет «Расчеты с субподрядчиком» Кредит 60 субсчет «Расчеты с субподрядчиком по авансам выданным»
- 590 000 руб. - зачтен выданный аванс в счет оплаты работ по субподрядному договору;
Дебет 60 субсчет «Расчеты с субподрядчиком» Кредит 62 субсчет «Расчеты с субподрядчиком»
- 47 000 руб. - задолженность перед субподрядчиком уменьшена на стоимость услуг генподряда;
Дебет 60 субсчет «Расчеты с субподрядчиком» Кредит 51
- 543 000 руб. (1 180 000 руб. - 590 000 руб. - 47 000 руб.) - произведен окончательный расчет с субподрядчиком.
В июле:
Дебет 62 субсчет «Расчеты с застройщиком» Кредит 90-1
- 5 900 000 руб. - отражена выручка от реализации работ, выполненных генподрядчиком по договору строительного подряда;
Дебет 90-2 Кредит 20
- 4 400 000 руб. (3 250 000 руб. + 150 000 руб. + 1 000 000 руб.) - списана себестоимость выполненных работ;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 900 000 руб. - начислен НДС на стоимость работ по договору строительного подряда;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»
- 360 000 руб. - принят к вычету НДС, начисленный с предоплаты.
Порядок расчета налогов генподрядчиком зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.
ОСНО: налог на прибыль
Доходом от реализации для целей налогообложения является выручка от реализации работ (услуг) (п. 1 ст. 249 НК РФ). Генподрядчик учитывает выручку в общем порядке, предусмотренном для налогового учета доходов от реализации:
- по договору строительного подряда с застройщиком, исходя из общей суммы сданных застройщику результатов строительно-монтажных работ, включая работы, выполненные субподрядчиками;
- по договору субподряда (если он содержит условие об оказании генподрядных услуг), исходя из стоимости оказанных субподрядчику услуг.
Подробнее об учете выручки см.:
- Как отразить в учете реализацию работ (услуг) ;
- ;
- Как учесть при расчете налога на прибыль доходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам .
При расчете налога на прибыль генподрядчик вправе уменьшить свой доход (выручку) по договору строительного подряда и договору субподряда на сумму расходов, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) по этим договорам (подп. 1 п. 3 ст. 315 НК РФ). Свои затраты генподрядчик учитывает в общем порядке, предусмотренном для налогового учета расходов. Подробнее об этом см.:
- Как учесть при расчете налога на прибыль доходы и расходы от реализации произведенной продукции (работ, услуг) ;
- Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам .
Ситуация: к каким расходам (прямым или косвенным) относятся затраты генподрядчика на оплату работ субподрядчика?
Организация самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Для этого организация должна применить экономически обоснованные показатели, которые обусловлены технологическим процессом.
Затраты на выполнение работ субподрядчиками непосредственно связаны с производством работ по строительству конкретных объектов. Следовательно, такие затраты должны относиться к прямым расходам в составе материальных расходов (подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Такой вывод следует из пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмом ФНС России от 24 февраля 2011 г. № КЕ-4-3/2952.
Прямые расходы распределяются на остатки незавершенного производства (ст. 319 НК РФ). При выполнении строительных работ по договору подряда к незавершенному производству относятся незавершенные работы (этапы работ), а также работы (этапы работ) выполненные, но не принятые застройщиком (письмо Минфина России от 29 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/807).
Таким образом, затраты генподрядчика на оплату работ субподрядчика следует относить к прямым расходам.
ОСНО: НДС
В налоговую базу по НДС генподрядчик включает:
- стоимость работ, сданных застройщику (заказчику);
- стоимость оказанных генподрядных услуг по договору субподряда.
Это следует из подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ.
На величину оказанных субподрядчику услуг генподрядчик должен выставить счет-фактуру (ст. 169 НК РФ).
К вычету из бюджета генподрядчик принимает налог, предъявленный:
- субподрядчиками со стоимости выполненных работ;
- продавцами со стоимости товаров, работ, услуг, приобретенных для строительства объекта.
Такой вывод следует из положений статьи 171 Налогового кодекса РФ.
О том, как начислить НДС при реализации работ (получении аванса в счет их выполнения), см.:
- Как начислить НДС при реализации товаров (работ, услуг) ;
О применении вычетов по НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения подрядных работ, см. При каких условиях входной НДС можно принять к вычету .
Ситуация: должен ли генеральный подрядчик восстанавливать обоснованно принятый к вычету входной НДС, относящийся к строительно-монтажным работам, выполненным по договору подряда? Договор подряда впоследствии был расторгнут.
Налоговое ведомство придерживается позиции, что в такой ситуации ранее принятую к вычету сумму НДС нужно восстановить. Это объясняется тем, что выполнение строительно-монтажных работ в этом случае не относится к операциям, признаваемым объектом налогообложения НДС (п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 146 и подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).
Вместе с тем, исчерпывающий перечень случаев, когда нужно восстанавливать входной НДС, приведен в пункте 3 статьи 170 и статье 171.1 Налогового кодекса РФ. Рассматриваемого случая в этом перечне нет. Следовательно, восстанавливать НДС не нужно. Есть примеры судебных решений, подтверждающих такую позицию (см. постановления ФАС Московского округа от 27 февраля 2010 г. № КА-А40/1259-10 и Северо-Западного округа от 18 декабря 2008 г. № А56-10624/2008).
Ситуация: может ли прежний генподрядчик принять к вычету НДС с аванса, полученного от заказчика, если до начала строительства заключено трехстороннее соглашение, по которому работы выполнит новый генподрядчик ?
Да, может, если он вернет аванс заказчику или перечислит ту же сумму новому генподрядчику.
Есть общее правило для вычета НДС с полученной предоплаты. Вычет возможен, если выполняются два условия:
- стороны расторгли или изменили договор, по которому должны быть реализованы работы в счет аванса;
- исполнитель вернул предоплату заказчику.
Так прописано в абзаце 2 пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса РФ.
В рассматриваемой ситуации первое условие выполняется. Договор изменился. Ведь по трехстороннему соглашению работы теперь должен выполнить новый генподрядчик. И именно он вправе в данный момент претендовать на оплату данных работ, в том числе на аванс, который получил прежний исполнитель.
Выходит, что предыдущий генподрядчик полученную предоплату обязан вернуть - либо заказчику, либо напрямую перечислить новому исполнителю. Смотря что написано в трехстороннем соглашении. Это следует из статей 450, 452, 453 Гражданского кодекса РФ.
А раз так, то будет выполнено и второе условие для вычета НДС - возврат аванса. Если прежний генподрядчик перечислит деньги заказчику, то принять налог к вычету он может на основании прямой нормы закона (абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ). Если же предоплату направит напрямик новому генподрядчику, то и в этом случае, по мнению контролирующих ведомств, обязательство по возврату будет считаться выполненным, несмотря на то что деньги миновали заказчика. Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 27 апреля 2010 г. № 03-07-11/149.
Принять к вычету налог прежний генподрядчик может на дату, когда вернет деньги. Для этого в книге покупок зарегистрируйте авансовый счет-фактуру, по которому ранее начислили НДС к уплате. Сделать это нужно не позднее одного года с момента возврата аванса. Такой вывод следует из пункта 5 статьи 171, пункта 4 статьи 172 Налогового кодекса РФ и абзаца 2 пункта 22 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Ситуация: должен ли новый генподрядчик платить НДС с аванса, который поступил не от заказчика, а от прежнего исполнителя? По трехстороннему соглашению права и обязанности по первоначальному договору перешли к новому генподрядчику до начала строительства.
Да, должен. Аванс, который изначально прежний генподрядчик получил от заказчика, а потом вернул, направив деньги новому исполнителю, облагается НДС в общем порядке.
Дело в том, что, когда стороны подписали трехстороннее соглашение, произошло следующее. Прежний генподрядчик передал новому все свои права и обязанности по договору строительного подряда. То есть к новому исполнителю перешло право на оплату будущих работ, в том числе и право на аванс, который получил прежний генподрядчик. Это следует из статей 450, 452, 453 Гражданского кодекса РФ.
Важная деталь: условие о том, что прежний генподрядчик обязан вернуть аванс новому, должно быть прописано в соглашении.
Когда эти деньги поступят к новому генподрядчику, они будут для него обычным авансом (частичной предоплатой) по договору подряда. И не важно, что их перечислил не сам заказчик. Ведь назначение аванса от этого не меняется - это предоплата за работы, которые будут выполнены в будущем. А раз так, то на момент поступления средств нужно начислить НДС в общем порядке.
Ведь по общему правилу начислять НДС к уплате нужно в зависимости от того, какое из событий произошло раньше:
- права собственности на результаты выполненных работ перешли к заказчику;
- поступила плата (частичная плата) за работы.
Это следует из положений пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ.
Таким образом, полученные от прежнего генподрядчика суммы для нового исполнителя являются авансом по договору. А значит, у последнего возникает обязанность начислить НДС с такой предоплаты. Налог определите по расчетной ставке со всей поступившей суммы. Выставьте заказчику счет-фактуру с выделенной суммой налога и сделайте соответствующую запись в книге продаж.
В дальнейшем, когда работы будут выполнены, этот НДС можно будет принять к вычету на общих основаниях .
Такой вывод следует из пункта 1 статьи 154, пункта 4 статьи 164 и пункта 1 статьи 167, пункта 5.1 статьи 169 Налогового кодекса РФ и пункта 3 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Ситуация: должен ли прежний генподрядчик восстанавливать ранее принятый к вычету НДС с аванса подрядчику (подрядчик аванс не вернул), если до начала строительства первый передал все права и обязанности по договору новому генподрядчику ?
Да, должен, потому что все условия для восстановления НДС выполнены.
А именно:
- стороны расторгли либо изменили договор подряда, по которому получен аванс;
- исполнитель должен вернуть предоплату заказчику.
Такой порядок следует из положений пунктов 2 и 12 статьи 171, пункта 9 статьи 172 и подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ.
Первое условие выполняется: договор между прежним генподрядчиком и подрядчиком изменился. Ведь по соглашению все права и обязанности передали новому генподрядчику. То есть прежний генподрядчик передает новому право кредитора в полном объеме. Происходит уступка прав требования. При этом подрядчик обязан вернуть аванс прежнему генподрядчику. Это следует из статей 382, 450, 452, 453 Гражданского кодекса РФ.
А раз так, то будет выполнено и второе условие для восстановления НДС - возврат аванса. Да, фактически подрядчик не возвращает деньги прежнему генподрядчику. Но по сути в тот момент, когда стороны подписали соглашение об уступке права требования, кредиторская задолженность на сумму аванса у прежнего генподрядчика гасится. Произошел взаимозачет. При этом представители Минфина России считают, что взаимозачет также приравнивается к возврату аванса. Такие выводы они делают на основании абзаца 2 пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса РФ. Об этом письма Минфина России от 11 сентября 2012 г. № 03-07-08/268 и от 27 апреля 2010 г. № 03-07-11/149.
Таким образом, прежний генподрядчик должен восстановить НДС с аванса, выданного подрядчику. Налог восстановите на дату подписания соглашения о передаче прав и обязанностей новому генподрядчику. Для этого в книге продаж зарегистрируйте счет-фактуру, по которому входной НДС был принят к вычету. Такой вывод следует из пункта 14 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Ситуация: нужно ли новому генподрядчику начислить НДС к уплате с аванса заказчика, который к нему не поступал, но образовал кредиторскую задолженность? По соглашению сторон права и обязанности по договору перешли к новому генподрядчику от прежнего до начала строительства .
Нет, не нужно. Кредиторскую задолженность перед заказчиком, которая образовалась в результате подписания соглашения, нельзя рассматривать как полученный аванс.
Авансом является предоплата заказчика, полученная новым генподрядчиком:
- в денежной форме;
- в натуральной форме;
- в виде имущественных прав.
Такой вывод следует из абзаца 2 пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса РФ и писем Минфина России от 10 апреля 2006 г. № 03-04-08/77, ФНС России от 28 февраля 2006 г. № ММ-6-03/202.
Ни первого, ни второго, ни третьего новый генподрядчик на момент подписания соглашения от заказчика не получил.
Аванс заказчика был в денежной, а не в натуральной форме. Однако прежний генподрядчик его уже перечислил подрядчику. А подрядчик его не вернул.
Каких-либо имущественных прав на сумму аванса заказчик новому генподрядчику не передавал, поскольку обязательство заказчика по выплате аванса уже исполнено.
В результате перемены лиц в договоре генподряда и договоре подряда у нового генподрядчика образуется лишь задолженность:
- дебиторская к подрядчику - в части аванса, выданного прежним генподрядчиком подрядчику;
- кредиторская перед заказчиком - в части аванса, выданного заказчиком прежнему генподрядчику.
А раз так, то новому генподрядчику начислить НДС к уплате с аванса заказчика, который к нему не поступал, но образовал кредиторскую задолженность, не надо.
При строительстве объектов генподрядчик может создавать временные сооружения (приложение 2 к ГСН 81-05-01-2001, утвержденным постановлением Госстроя России от 7 мая 2001 г. № 45).
Созданные временные здания и сооружения генподрядчик передает застройщику по акту по форме № КС-2 (п. 3.1.8 Положения, утвержденного письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160).
Ситуация: должен ли генеральный подрядчик уплатить НДС со стоимости работ по монтажу и демонтажу временных (титульных) сооружений, выполненных по договору с застройщиком ?
Да, должен.
Объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории России (п. 1 ст. 146 НК РФ). В связи с этим работы (услуги), выполняемые (оказываемые) генподрядчиком, облагаются налогом в общеустановленном порядке. Следовательно, стоимость работ по монтажу и демонтажу временных (титульных) сооружений, выполняемых генподрядчиком в рамках договора с застройщиком, подлежит включению в налоговую базу по НДС.
УСН
Независимо от выбранного объекта налогообложения (доходы или доходы за вычетом расходов) налоговую базу по единому налогу у генподрядчика увеличивает:
- выручка по договору строительного подряда с застройщиком исходя из общей суммы сданных застройщику результатов строительно-монтажных работ, включая работы, выполненные субподрядчиками;
- выручка по договору субподряда (если он содержит условие об оказании генподрядчиком услуг генподряда субподрядчику) исходя из стоимости оказанных субподрядчику услуг.
Это следует из пункта 1 статьи 346.15 и пункта 1 статьи 249 Налогового кодекса РФ, а также письма УМНС России по Московской области от 5 мая 2004 г. № 04-27/63, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 6 марта 2007 г. № Ф08-431/07-341А.
Выручку признавайте в том отчетном (налоговом) периоде, в котором был получен доход (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Подробнее о порядке налогового учета доходов при упрощенке см. С каких доходов платить единый налог при УСН .
Если генподрядчик платит единый налог с доходов, то расходы на выполнение работ по строительству объекта его налоговую базу не уменьшают. Это связано с тем, что при таком объекте налогообложения генподрядчик вообще не учитывает никакие расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).
Если генподрядчик платит единый налог с разницы между доходами и расходами, то он вправе уменьшить свой доход (выручку) по договорам строительного подряда и субподряда на сумму расходов, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) по этим договорам (п. 2 ст. 346.18 НК РФ). При этом генподрядчик вправе учесть только те расходы, которые поименованы в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Подробнее о порядке учета расходов при упрощенке см. Какие расходы учитывать при расчете единого налога на УСН .
ЕНВД
Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Деятельность, которую осуществляет генподрядчик в рамках договора строительного подряда и субподряда, на ЕНВД не переводится (п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Поэтому при поступлении таких доходов налоги нужно платить в соответствии с или .
ОСНО и ЕНВД
Деятельность, которую осуществляет генподрядчик в рамках договора строительного подряда и субподряда, на ЕНВД не переводится (п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Следовательно, при поступлении таких доходов налоги нужно платить в соответствии с .
02. 10. 2017 | сайт
Договор подряда - это договор, по которому одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы.
Гражданский кодекс РФ определяет перечень работ, выполняемых по договору подряда, который включает в себя:
а) изготовление вещи;
б) переработку (обработку) вещи;
в) выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику. По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику.
Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» ((далее - ПБУ 2/2008), утвержденное Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24 октября 2008 г. № 116н регулирует особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организациями (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), являющимися юридическими лицами по законодательству Российской Федерации и выступающими в качестве подрядчиков либо в качестве субподрядчиков в договорах строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.
Договоры подряда, подпадающие под действие ПБУ 2/2008, включают в себя следующие договоры:
- строительного подряда;
- оказания услуг в области архитектуры;
- инженерно-технического проектирования в строительстве;
- иных услуг, неразрывно связанных со строящимся объектом;
- на выполнение работ по восстановлению зданий, сооружений, судов;
- по ликвидации (разборке) зданий, сооружений, судов, включая связанное с ней восстановление окружающей среды.
Подрядчик может выбрать один из способов ведения бухгалтерского учета.
Первый способ, когда затраты складывается по объектам учета в период с начала исполнения договора на строительство до времени его завершения (окончательного расчета по законченному объекту строительства и передачи его застройщику).
Второй способ, когда затраты по отдельным выполненным конструктивным элементам или этапам работ в случае определения по ним финансового результата до сдачи заказчику объекта строительства учитываются в составе незавершенного производства по договорной стоимости.
Затраты на производство строительных работ группируются по статьям расходов: материалы; расходы на оплату труда рабочих; расходы по эксплуатации строительных машин и механизмов; накладные расходы.
Затратах организации на выполнение строительно-монтажных работ отражаются на счетах 20, 21Счет 21 - Полуфабрикаты собственного производства (Активные) , 22, 23Счет 23 - Вспомогательные производства (Активные) , 24, 25Счет 25 - Общепроизводственные расходы (Активные) , 26 , 27, 28 , 29Счет 29 - Обслуживающие производства и хозяйства (Активные) бухгалтерского учета.
Счет 20 «Основное производство» используется для учета затрат по выполнению строительно-монтажных работ. По дебету счета 20 отражаются прямые расходы организации в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов:
10 «Материалы» - на стоимость материалов, конструкций и изделий, использованных при производстве работ;
23 «Вспомогательные производства» - на стоимость услуг, оказанных собственными подсобно-вспомогательными производствами организации;
25 «Общепроизводственные расходы» - на стоимость расходов по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов;
70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на суммы по оплате труда рабочих, занятых на строительно-монтажных работах;
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость услуг, связанных с производством работ, и др.
Косвенные (накладные) расходы, связанные с управлением и обслуживанием строительного производства, списываются на счет 20 с кредита счета 26Счет 26 - Общехозяйственные расходы (Активные) «Общехозяйственные расходы» или на счет 90-2Счет 90-2 - Себестоимость продаж (Активно-пассивные) в зависимости от выбранной учетной политики.
Потери от брака во время производства работ, а также затраты по устранению недостатков, обнаруженных в течение периода гарантийной эксплуатации объекта, списываются со счета 28Счет 28 - Брак в производстве (Активно-пассивные) «Брак в производстве».
При ведении счета 20 к нему открываются соответствующие субсчета, и, как правило, стоимость работ, выполненных субподрядными организациями, учитывается на отдельном субсчете счета 20. При сдаче работ по мере всего выполнения объема работ учет договора подряда у подрядчика рассматривает затраты по договору в течение всего срока договора. В момент приемки выполненных работ заказчиком накопленные затраты списываются со счета 20 «Основное производство» в дебет счета 90 «Продажи» .а Одновременно по кредиту счета 90Счет 90 - Продажи (Активно-пассивные) «Продажи» отражается договорная стоимость выполненных работ.
Все фактически произведенных расходов, связанных с производством подрядных работ, выполняемых им согласно договору на строительство образуют затраты подрядчика. Затраты формируются по объектам учета, начиная с периода действия договора на строительство и до времени его завершения, т. е. до окончательного расчета по законченному объекту строительства и сдачи его застройщику. При этом затраты учитываются у подрядчика нарастающим итогом как незавершенное производство, а промежуточная оплата - как авансы, полученные до полного завершения работ по договору на объекте строительства.
В затратах подрядчика отражаются расходы по образованию резервов на покрытие предвиденных расходов и потерь, связанных с организацией и производством подрядных работ. Непредвиденные расходы и потери могут возникнуть на стадии производства работ, а также после их завершении и сдаче застройщику. В случае, если указанные расходы могут быть достоверно оценены создаются резервы на покрытие предвиденных расходов.
Подрядная строительная организация осуществляет налоговые вычеты по НДС в общем порядке. Налоговые вычеты при выполнении строительных работ у подрядчика производятся по материально-производственным запасам, использованным при производстве работ.
Сумма НДС, предъявленного поставщиком материально-производственных запасов, принимается к вычету после оприходования материалов при наличии счет-фактуры. Таким образом, задействуется счет 10Счет 10 - Материалы (Активные) «Материалы», а на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» выделяется НДС.
В том случае, когда подрядная строительная организация использует материалы поставки заказчика на давальческих условиях (без перехода права собственности на материалы к подрядчику) для выполнения строительно-монтажных работ, то в этом случае при передаче заказчиком материальных ценностей на давальческих условиях подрядной организации для строительства объекта стоимость таких материальных ценностей в объем выполненных работ, облагаемый НДС, у подрядчика не включается. При этом заказчик при наличии счета-фактуры сможет принять к вычету НДС по таким материалам после того, как они будут оприходованы.
Основные проводки по договору подряда у подрядчика следующие:
|
Получен аванс от заказчика на проведение работ |
|
|
Дебет 62Счет 62 - Расчеты с покупателями и заказчиками (Активно-пассивные) Кредит 68 |
Начислен НДС с полученного аванса |
|
Кредит |
По гражданскому законодательству все субподрядчики являются подрядными строительными организациями. Значит, они ведут бухгалтерский и по правилам для таких организаций. Но из-за того, что субподрядчик может оказаться одновременно и заказчиком по отношению к другим компаниям, в учете встречаются некоторые особенности. Разберем подробно.
Кого считать субподрядчиком
Субподрядная строительная организация – это подрядчик, у которой заказчиком по договору выступает генеральный подрядчик. Он в свою очередь заключает договор генподряда с застройщиком или техзаказчиком.
Как условия договора влияют на учет у субподрядной компании
Прежде чем перейти к порядку учета у субподрядчиков, определим, какие условия стороны должны отразить в договоре строительного подряда. Ведь от них зависит, как компания будет отражать в учете финансовые показатели. Ключевой момент – как заказчик будет принимать выполненные работы.
Когда заказчик принимает работы
Заказчик принимает либо работы по договору в целом, либо завершенный этап выполненных работ. Что при этом понимать под этапом? Это результат работ, который заказчик может использовать в своих целях независимо от того, когда подрядчик выполнил остальные работы на объекте. При приемке работ к заказчику переходят риски случайной гибели или повреждения результатов принятых им работ (ст. 753 ГК РФ).
Как оформить выполненные работы
Возможно две ситуации, в которых стороны документально оформляют результаты работ. Во-первых, приемка заказчиком выполненных субподрядных работ в порядке, который указан выше. Во-вторых, субподрядчик подтверждает, что выполнил определенный объем работ. При этом юридической приемки работ нет. Это может быть необходимо, например, чтобы заказчик определил величину очередного промежуточного платежа (аванса). Для этого стороны прямо в договоре определяют не только формы таких первичных документов, но и оговаривают, как их заполнять.
Пример
Стороны решили использовать акты приемки выполненных работ по форме № КС-2. В договоре они указали, с какой целью стороны подписывают данные документы по окончании каждого месяца. Так по № КС-2 заказчик принимает этапы выполненных работ. При этом к заказчику переходят риски случайной гибели или повреждения результатов принятого этапа работ. Стороны определили в договоре, что считать этапом, а также то, что стоимость этапов указывается в данном первичном документе.
Акт по форме № КС-2 стороны могут также подписывать только для того, чтобы определить стоимость фактически выполненных работ за месяц. Отразите этот момент в договоре и укажите, что риски случайной гибели или повреждения результатов выполненных работ к заказчику не переходят.
Когда стороны составляют договоры субподряда, они решают, нужно ли оформлять справки по форме № КС-3. Например, стороны подписывают акт № КС-2 для того, чтобы определить стоимость выполненных субподрядных работ без приемки их заказчиком. Это нужно, чтобы заказчик рассчитал очередной промежуточный платеж (аванс). В такой ситуации можете использовать форму № КС-3 для промежуточных расчетов.
Вывод. Когда стороны заключают договор строительного подряда, они должны соблюдать требования действующего гражданского законодательства. В противном случае нарушений в бухгалтерском и налоговом учете избежать не удастся.
Как вести учет у субподрядной компании
Основные показатели бухгалтерского учета субподрядчиков – доходы и расходы по договорам строительного подряда. В рамках таких договоров компания получит доход в виде:
- выручки от реализации принятых заказчиком работ (этапа работ);
- выручки, рассчитанной согласно требованиям ПБУ 2/2008 (п. 13 ПБУ 9/99).
Для того чтобы правильно формировать выручки по договору строительного подряда, все заключенные договоры компании распределяют на краткосрочные и долгосрочные. К краткосрочным договорам относите договоры, по условиям которых сроки начала и окончания работ укладываются в рамки одного календарного года. Долгосрочными признавайте те договоры, в которых сроки начала и окончания работ лежат в разных календарных годах.
Краткосрочные договоры
Как признавать выручку от реализации по краткосрочным договорам, установлено в пункте 12 ПБУ 9/99. Основной критерий (помимо иных) – приемка заказчиком результата работ. Согласно требованиям гражданского законодательства это результат выполненных работ по договору в целом или по этапу. Исходя из этих требований, стороны должны предусмотреть в договоре, как принимать работы и оформлять первичные учетные документы.
Например, стороны не предусматривают поэтапную приемку работ заказчиком, но форму № КС-2 подписывают ежемесячно. Цель – подрядчик подтверждает объем выполненных работ для расчета очередной суммы аванса. Выручку от реализации по таким № КС-2 субподрядчик ежемесячно не отражает. В учете он формирует на счете . И только после того, как субподрядчик завершит все работы по договору, а заказчик примет их, он отражает выручку от реализации в бухгалтерском учете.
Основные проводки по краткосрочным договорам в учете у субподрядной компании:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 68
– уплачен НДС с аванса;
– учтены расходы на выполнение работ, формирующих незавершенное производство;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– учтен НДС, предъявленный по материалам и услугам сторонних организаций;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– отражена реализация в момент, когда заказчик подписал акт приемки выполненного результата работ по договору в целом или этапа работ;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 20
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
– начислен НДС с реализации;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
– принят к вычету НДС, предъявленный поставщиками и подрядчиками;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 62
– зачтен НДС, ранее уплаченный с полученных авансов.
Долгосрочные договоры
По долгосрочным договорам, к которым применяется ПБУ 2/2008, порядок учета иной. Компания признает выручку и расходы по договору способом «по мере готовности». Основное условие при этом – субподрядчик может достоверно определить финансовый результат (прибыль или убыток) по договору на отчетную дату (п. 17 ПБУ 2/2008). На каждую отчетную дату компания определяет признаваемый доход пропорционально степени завершенности работ в общей сумме выручки по договору в целом.
В учетной политике субподрядчик закрепляет, как он будет определять степень завершенности работ по итогам каждого отчетного периода:
- по доле выполненных работ в общем объеме работ по договору;
- по доле произведенных расходов в общей сумме расходов, предусмотренных в смете.
Основные проводки по долгосрочным договорам:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
– получен аванс от заказчика;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 68
– уплачен НДС с аванса;
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10 (70, 60 …)
– учтены расходы на выполнение работ;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– учтен НДС, предъявленный субподрядчику по материалам и услугам сторонних организаций;
ДЕБЕТ 46 КРЕДИТ 90
– определена величина выручки методом по готовности работ или по доле понесенных расходов;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 20
– определена величина расходов;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 46
– предъявлена к оплате стоимость выполненных работ заказчику;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– отражена реализация в момент, когда заказчик подписал акт приемки результата работ в целом;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
– начислен НДС с выручки от реализации;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 20
– списаны расходы на выполнение работ;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 62
– зачтен НДС, уплаченный с полученных авансов;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
– принят к вычету НДС, предъявленный поставщиками и подрядчиками.
Какие особенности в налогах
Как и в учете у субподрядной компании, в налоговом учете субподрядчик учитывает продолжительность договоров подряда.
Если договор краткосрочный, то в налоговом учете компания формирует незавершенное производство исходя из прямых затрат. Косвенные расходы она сразу учитывает для целей налогообложения. Выручку от реализации субподрядчик отражает один раз – после сдачи результата работ заказчику. Тогда же он признает расходы, учтенные в составе незавершенного производства.
Если договор долгосрочный, то выручку от реализации субподрядчик признает по итогам каждого отчетного периода (ст. , НК РФ). Компания определяет методику расчета выручки в этом случае в учетной политике.
Рекомендую и в бухгалтерском, и в налоговом учете применять одинаковую методику – по доле выполненного объема работ либо по доле произведенных расходов. В этом случае компании не придется определять незавершенное производство в налоговом учете. Все расходы на производство работ она признает для целей налогообложения.
В общем случае субподрядчик должен начислять НДС с реализации выполненных работ. Причем если стороны договора ежемесячно подписывают форму № КС-2 без передачи результата работ заказчику, то НДС со стоимости выполненных работ не начисляют. В такой ситуации субподрядчик платит с авансов, полученных от заказчика. НДС с реализации он исчисляет после передачи заказчику результатов выполненных работ согласно статье 753 ГК РФ.
Некоторые виды операций субподрядчика могут не облагаться НДС. Например, реставрационные работы. С реализации таких работ компания не начисляет НДС.
По гражданскому законодательству все субподрядчики являются подрядными строительными организациями. Значит, они ведут бухгалтерский и налоговый учет по правилам для таких организаций. Но из-за того, что субподрядчик может оказаться одновременно и заказчиком по отношению к другим компаниям, в учете встречаются некоторые особенности. Разберем подробно.Кого считать субподрядчиком
Субподрядная строительная организация – это подрядчик, у которой заказчиком по договору выступает генеральный подрядчик. Он в свою очередь генподряда с застройщиком или техзаказчиком.
Как условия договора влияют на учет у субподрядной компании
Прежде чем перейти к порядку учета у субподрядчиков, определим, какие условия стороны должны отразить в договоре строительного подряда. Ведь от них зависит, как компания будет отражать в учете показатели. Ключевой момент – как заказчик будет принимать выполненные работы.
Когда заказчик принимает работы
Заказчик принимает либо работы по договору в целом, либо завершенный этап выполненных работ. Что при этом понимать под этапом? Это результат работ, который заказчик может использовать в своих целях независимо от того, когда подрядчик выполнил остальные работы на объекте. При приемке работ к заказчику переходят риски случайной гибели или повреждения результатов принятых им работ (ст. 753 ГК РФ).
Как оформить выполненные работы
Возможно две ситуации, в которых стороны документально оформляют результаты работ. Во-первых, приемка заказчиком выполненных субподрядных работ в порядке, который указан выше. Во-вторых, субподрядчик подтверждает, что выполнил определенный объем работ. При этом юридической приемки работ нет. Это может быть необходимо, например, чтобы заказчик определил величину очередного промежуточного платежа (аванса). Для этого стороны прямо в договоре определяют не только формы таких первичных документов, но и оговаривают, как их заполнять.
Пример
Стороны решили использовать акты приемки выполненных работ по форме № КС-2. В договоре они указали, с какой целью стороны подписывают данные документы по окончании каждого месяца. Так по № КС-2 заказчик принимает этапы выполненных работ. При этом к заказчику переходят риски случайной гибели или повреждения результатов принятого этапа работ. Стороны определили в договоре, что считать этапом, а также то, что стоимость этапов указывается в данном первичном документе.
Акт по форме № КС-2 стороны могут также подписывать только для того, чтобы определить стоимость фактически выполненных работ за месяц. Отразите этот момент в договоре и укажите, что риски случайной гибели или повреждения результатов выполненных работ к заказчику не переходят.
Когда стороны составляют договоры субподряда, они решают, нужно ли оформлять справки по форме № КС-3. Например, стороны подписывают акт № КС-2 для того, чтобы определить стоимость выполненных субподрядных работ без приемки их заказчиком. Это нужно, чтобы заказчик рассчитал очередной промежуточный платеж (аванс). В такой ситуации можете использовать форму № КС-3 для промежуточных
Вывод. Когда стороны заключают договор строительного подряда, они должны соблюдать требования действующего гражданского законодательства. В противном случае нарушений в бухгалтерском и налоговом учете избежать не удастся.
Как вести учет у субподрядной компании
Основные показатели бухгалтерского учета субподрядчиков – доходы и расходы по договорам строительного подряда. В рамках таких договоров компания получит доход в виде:
- выручки от реализации принятых заказчиком работ (этапа работ);
- выручки, рассчитанной согласно требованиям ПБУ 2/2008 (п. 13 ПБУ 9/99).
Для того чтобы правильно формировать выручки по договору строительного подряда, все заключенные договоры компании распределяют на краткосрочные и долгосрочные. К краткосрочным договорам относите договоры, по условиям которых сроки начала и окончания работ укладываются в рамки одного календарного года. Долгосрочными признавайте те договоры, в которых сроки начала и окончания работ лежат в разных календарных годах.
Краткосрочные договоры
Как признавать выручку от реализации по краткосрочным договорам, в пункте 12 ПБУ 9/99. Основной критерий (помимо иных) – приемка заказчиком результата работ. Согласно требованиям гражданского законодательства это результат выполненных работ по договору в целом или по этапу. Исходя из этих требований, стороны должны предусмотреть в договоре, как принимать работы и оформлять первичные учетные документы.
Например, стороны не предусматривают поэтапную приемку работ заказчиком, но форму № КС-2 подписывают ежемесячно. Цель – подрядчик подтверждает объем выполненных работ для расчета очередной суммы аванса. Выручку от реализации по таким № КС-2 субподрядчик ежемесячно не отражает. В учете он формирует незавершенное производство на счете 20. И только после того, как субподрядчик завершит все работы по договору, а заказчик примет их, он отражает выручку от реализации в бухгалтерском учете.
Основные проводки по краткосрочным договорам в учете у субподрядной компании:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 68
– уплачен НДС с аванса;
– учтены расходы на выполнение работ, формирующих незавершенное производство;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– учтен НДС, предъявленный по материалам и услугам сторонних организаций;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– отражена реализация в момент, когда заказчик подписал акт приемки выполненного результата работ по договору в целом или этапа работ;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 20
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
– начислен НДС с реализации;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
– принят к вычету НДС, предъявленный поставщиками и подрядчиками;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 62
– зачтен НДС, ранее уплаченный с полученных авансов.
Долгосрочные договоры
По долгосрочным договорам, к которым применяется ПБУ 2/2008, порядок учета иной. Компания признает выручку и расходы по договору способом «по мере готовности». Основное условие при этом – субподрядчик может достоверно определить финансовый результат (прибыль или убыток) по договору на отчетную дату (п. 17 ПБУ 2/2008). На каждую отчетную дату компания определяет признаваемый доход пропорционально степени завершенности работ в общей сумме выручки по договору в целом.
В учетной субподрядчик закрепляет, как он будет определять степень завершенности работ по итогам каждого отчетного периода:
- по доле выполненных работ в общем объеме работ по договору;
- по доле произведенных расходов в общей сумме расходов, предусмотренных в смете.
Основные проводки по долгосрочным договорам:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
– получен аванс от заказчика;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 68
– уплачен НДС с аванса;
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10 (70, 60 …)
– учтены расходы на выполнение работ;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– учтен НДС, предъявленный субподрядчику по материалам и услугам сторонних организаций;
ДЕБЕТ 46 КРЕДИТ 90
– определена величина выручки методом по готовности работ или по доле понесенных расходов;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 20
– определена величина расходов;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 46
– предъявлена к оплате стоимость выполненных работ заказчику;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– отражена реализация в момент, когда заказчик подписал акт приемки результата работ в целом;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
– начислен НДС с выручки от реализации;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 20
– списаны расходы на выполнение работ;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 62
– зачтен НДС, уплаченный с полученных авансов;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
– принят к вычету НДС, предъявленный поставщиками и подрядчиками.
Какие особенности в налогах
Как и в учете у субподрядной компании, в налоговом учете субподрядчик учитывает продолжительность договоров подряда.
Если договор краткосрочный, то в налоговом учете компания формирует незавершенное производство исходя из прямых затрат. Косвенные расходы она сразу учитывает для целей налогообложения. Выручку от реализации субподрядчик отражает один раз – после сдачи результата работ заказчику. Тогда же он признает расходы, учтенные в составе незавершенного производства.
Если договор долгосрочный, то выручку от реализации субподрядчик признает по итогам каждого отчетного периода (ст. 271, 272 НК РФ). Компания определяет методику расчета выручки в этом случае в учетной политике.
Рекомендую и в бухгалтерском, и в налоговом учете применять одинаковую методику – по доле выполненного объема работ либо по доле произведенных расходов. В этом случае компании не придется определять незавершенное производство в налоговом учете. Все расходы на производство работ она признает для целей налогообложения.
В общем случае субподрядчик должен начислять НДС с реализации выполненных работ. Причем если стороны договора ежемесячно подписывают форму № КС-2 без передачи результата работ заказчику, то НДС со стоимости выполненных работ не начисляют. В такой ситуации субподрядчик платит налог с авансов, полученных от заказчика. НДС с реализации он исчисляет после передачи заказчику результатов выполненных работ согласно статье 753 ГК РФ.
Некоторые виды операций субподрядчика могут не облагаться НДС. Например, реставрационные работы. С реализации таких работ компания не начисляет НДС.
договор подряда НДС форма КС-2
Похожие статьи
