Функционирование любого субъекта хозяйствования сопровождается уплатой налоговых платежей, которые прямо или косвенно влияют на финансовые результаты предприятия. Неполное начисление, не оплата налогов, не представление налоговой отчетности, ошибки при организации налогового учета предусматривают применение финансовых санкций, взыскания штрафов, пени с налогоплательщиков.
Однако положительный эффект достигается лишь при условии эффективной налоговой политики, которая проявляется в обеспечении выполнения налогами не только фискальной, но и стимулирующей функции, в установлении и надлежащем обосновании налоговых правил, в стабильности и предсказуемости, в достижении необходимого уровня сбалансированности интересов государства и налогоплательщиков.
Отличия бухгалтерского и налогового учета
Разница между бухгалтерским и налоговым учетом обусловлена разницей в перечне событий, в результате которых признаются доходы или расходы. Таким образом, основные отличия между налоговым и бухгалтерским учетом, которые являются аргументами в пользу обособления последнего:
- Бухгалтерский учет является с одной стороны обособленным видом социально-экономической деятельности, с другой — наукой, тогда как налоговый учет это исключительно вид деятельности, а поэтому проблемными здесь являются вопросы организации, техники и технологии его ведения.
- Бухгалтерский учет как практическая деятельность и наука оперирует экономическими категориями. Налоговый учет как практическая деятельность жестко регламентирована законодательством и имеет дело с определенными понятиями этими нормативными документами.
- Цель ведения налогового и бухгалтерского учета отличается как частичное и общее. Бухгалтерский учет охватывает весь комплекс проблем, связанных с хозяйственной деятельностью, налоговый учет — только одну сторону, а именно: взаимоотношения субъекта хозяйствования с государством по поводу уплаты налогов.
- Отличие цели ведения учета предопределяет специфические задачи, которые ставит перед собой налоговый учет, а именно: формирование базы для начисления налогов; контроль за правильностью начисления, своевременность уплаты налогов субъекта налогообложения со стороны контролирующих органов; анализ налоговых налоговых платежей с целью оптимизации налогообложения.
- Решения задач налогового учета осуществляется через реализацию информационной, контрольной и аналитической функции. Они отличаются функциям, реализующим бухгалтерский учет своим соотношением и наполнением частности превалированием контрольной функции и возрастанием роли аналитической.
Существенным отличием является назначение бухгалтерской и налоговой отчетности. Если по данным первой можно охарактеризовать финансовое состояние предприятия, то по данным второй — состояние расчетов с соответствующими налогами и сборами. В связи с тем, что бухгалтерский и налоговый учет имеют различные цели, разные методики оценки активов, обязательств, прибыли и затрат, и, как следствие, – разные результаты, усложняется работа бухгалтеров и контролирующих органов.
ВАЖНО: Попытки максимально интегрировать системы бухгалтерского и налогового учета с целью повышения эффективности учетного процесса не должны приводить к нарушениям принципов одного из названных видов учета. Уменьшение трудоемкости учетных процедур не может служить оправданием ухудшения качества информации и удовлетворения интересов одних пользователей отчетных данных за счет других.
Организация налогового учета на предприятии
Определение и основные положения
Как отдельный вид учета налоговый учет берет свое начало с вступлением в силу Закона № 2116-I «О налоге на прибыль предприятий» .
Организация налогового учета – это деятельность предприятия по созданию и постоянного упорядочения и совершенствования системы налогового учета с целью обеспечения государственных налоговых органов правдивой информацией, необходимой для контроля за начислением и уплатой налоговых платежей, своевременностью подачи налогового отчета.
Перечень обязательных элементов законодательством не определен, поэтому согласно ФЗ № 129 «О бухгалтерском учете», ст. 5, п.3 , предприятие самостоятельно выбирает их и методы ведения учета, которые предприятие разработало самостоятельно или применение которых нормативными документами не определено. В Приказе об учетной политике предприятия необходимо осветить следующие вопросы:
- разработать внутренние стандарты налогового учета, которые должны детализировать каждый пункт учетной политики по видам налоговых платежей;
- установить график документооборота по отражению документов, учетных регистров и налоговой отчетности, описать движение документов для формирования налоговой отчетности;
- определить счета для каждого вида платежей и указать методику ведения аналитического налогового учета в соответствии с бухгалтерским учетом;
- установить механизм определения начисления обязательств в бюджет по каждому отдельному налогу.
Методы организации
Несмотря на обязательный характер налоговых платежей, полностью отказаться от налоговых расходов предприятие не в состоянии, однако оптимизировать их сумму согласно целевым установкам предприятия возможно. Такая оптимизация предусматривает внедрение на предприятии:
- эффективной налоговой политики в форме системы мер, проводимой в сфере налогового учета и предполагающей варианты (сценарии) его поведения во взаимоотношениях с государством по вопросам исчисления и уплаты налоговых платежей;
- создание первичных и учетных регистров, связанных с процессом учета объектов налогового учета, и их элементов, а также его интеграция в общий документооборот предприятия;
- системы ведения налогового учета, которая бы обеспечивала: правильное и своевременное заполнение регистров налогового учета; достоверное заполнение и своевременное представление налогового отчета.
При организации налогового учета руководству необходимо учитывать:
- Необходимость деления всех хозяйственных операций исходя из критериев возможности их идентификации как операций, связанных с осуществлением хозяйственной деятельности, при чем такое разделение обязательно для учета как доходов, так и расходов;
- Перечень необходимых первичных документов и реквизитов в них , что формируют соответствующий документооборот. Так, Закон РФ № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» предусматривает обязательность заполнения и получения налоговых накладных, удостоверяющих факт начисления (уплаты) НДС в процессе поставки товаров (услуг);
- Перечень необходимых учетных регистров. Так, Закон «О налогообложении прибыли предприятий и организаций», в частности, предусматривает необходимость ведения учетных регистров по начислению амортизации и расчета балансовой стоимости основных фондов, а также прироста (убыли) товарно-материальных запасов;
- Организационно-правовые принципы создания предприятия , в частности это особенно важно для тех предприятий, которые имеют достаточно разветвленную сеть филиалов или структурных подразделений.
- Степень детализации учета , при этом минимальная детализация уже предусмотрена законодательно-нормативными актами, в частности Законом «О налоге на добавленную стоимость» предусмотрена необходимость детализации учетной информации о налоговых обязательствах и кредитах, исходя из:
- группирования операций на облагаемые и необлагаемые НДС;
- определения места предоставления товаров (услуг): в пределах или за пределами РФ;
Существующий закон «О налогообложении прибыли предприятий» предусматривает необходимость группировки учетных сведений по:
- Видами деятельности (например, приобретение корпоративных прав, движение необоротных активов, движение материальных запасов, торговля долговыми обязательствами, ВЭД, страхование и т.д.);
- Видам активов, участвующих в хозяйственных операциях (например, основных фондов, запасов, долговых обязательств, ценных бумаг и т.д.);
- Группами лиц, которые являются сторонами в хозяйственных операциях (например, связанные лица, нерезиденты);
- Способами расчетов (например, с использованием национальной или иностранной валюты, векселей, товаров и т. п);
Анализ работ зарубежных и отечественных специалистов в области ведения налогового учета показал, что на сегодня отсутствует единый подход к определению основных понятий, состава и содержания налогового учета, а также его функций и принципов внедрения на украинских предприятиях. Поэтому дальнейшие рекомендации по организации налогового учета имеют авторский характер.
Способы внедрения налогового учета в системе счетов
Исходя из наличия связи счетов налоговой и финансовой бухгалтерии, можно выделить следующую классификацию подсистем счетов налогового учета:
- системы, которые предполагают создание интегрированного плана счетов – к ним можно отнести бухгалтерской налоговый учет и смешанный налоговый учет;
- системы, которые построены на создании автономного плана счетов, абсолютный налоговый учет;
Системы, использующие интегрированный план счетов — это системы взаимосвязи счетов налогового и финансового учета, которая основывается на построении плана счетов, в котором объединяются счета как налоговой, так и финансовой бухгалтерии.
Такая система учета базируется на функциональном признаке классификации счетов исходя из вида: активов или обязательств, расходов или доходов, видов хозяйственных операций и деятельности.
ВАЖНО: В случае построения интегрированной системы учета предусматривается введение ряда аналитических счетов, отражающих величину налоговых обязательств и кредита, а также валовых доходов и расходов.
Правила бухгалтерского учета не содержат порядок отражения и формирования в учете информации о валовые доходы и расходы, а также суммы амортизационных отчислений, рассчитанных в соответствии с нормами Закона от 27.12.91 г. № 2116-I «О налоге на прибыль предприятий» . Поэтому руководство предприятия может самостоятельно определить перечень счетов и субсчетов, по которым будут отражаться показатели налогового учета.
Автоматизированная система налогового учета предприятий
Система налогообложения является важным элементом формирования финансовых отношений между государством и субъектами хозяйствования и существенным фактором, влияющим на хозяйственную деятельность предприятий. Обязательным условием эффективной реализации системы налогообложения на уровне субъекта хозяйственной деятельности должна быть информационная база, которая позволяет исчислять налоговые обязательства и осуществлять контроль за своевременностью уплаты налогов субъектом налогообложения так и государственными контролирующими органами.
Важное значение при решении этой задачи принадлежит автоматизации учета, что значительно расширяет его возможности и повышает качество работы бухгалтеров. При всем разнообразии программных продуктов, предлагаемых сегодня на рынке, решение по автоматизированной системе налогового учета необходимо принимать исходя из конкретных потребностей и возможностей программного обеспечения.
Переход к автоматизированному налоговому учету предприятий также требует значительной подготовительной работы. Поэтому такой переход на предприятии нужно организовывать в несколько этапов, первоочередным из которых является проведение правильной оценки состава и объема необходимого документооборота, определение перечня документов, которые должны вестись в электронной форме.
Автоматизированная система налогового учета будет способствовать сокращению затрат времени на подготовку необходимой документации и позволит избежать ряда технических ошибок. Ведь как убеждает опыт, наибольшее количество ошибок в учете без использования компьютерных технологий, возникает на стадии переноса данных из одного учетного регистра в другой, а также при составлении различных справок и отчетов.
Автоматизированная система налогового учета предприятий позволит полностью ликвидировать такого рода трудности благодаря тому, что риск ошибки при переносе данных между регистрами учета является минимальным.
Налоговая отчётность как показатель эффективности организации налогового учёта
В налоговом законодательстве предусмотрено обязательное представление налоговой декларации независимо от наличия (отсутствия) налоговых обязательств у налогоплательщика.
Предприятие имеет право выбрать один из трех порядков представления налоговой декларации:
- лично;
- почтой;
- в электронном виде.
Для основной части первичных документов установлен срок хранения в три года при условии проведения проверки налоговыми органами за период, к которому относятся документы. Если проверка не была проведена, то этот срок увеличивается до окончания проверки. Документы по заработной плате работников должны сохраняться до достижения работниками 75-летнего возраста.
Если предприятие собирается уничтожить документы, срок хранения которых истек, им создается экспертная комиссия из работников предприятия и работника местного архива, которая определяет, подлежат передаче документы Национального архивного фонда или нет. Но поскольку на большинстве предприятий таких документов нет, как правило, они не приглашают рабочих архива для принятия соответствующего решения. Опись документов, должны быть уничтожены, должен быть согласован с экспертно-проверочной комиссией при архиве.
Документы подлежат передаче организациям, которые занимаются заготовкой вторичного сырья и их передача оформляется соответствующими накладными. При незначительном объеме документов, подлежащих, они могут быть уничтожены.
ВАЖНО: Преднамеренное уничтожение документов, наказывается штрафом или ограничением свободы.
Если предприятие правомерно уничтожило документы, в которых истек срок хранения, то налоговые органы не могут заявить о том, что валовые расходы предприятия соответствующего периода подтверждены.
Правовые основы налогового учета определяются НК РФ.
Цель налогового учета:
Это обеспечение правильности и достоверности учета расчетов между предприятиями и государственными органами, т.е. формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода;
Обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Каждая организация в зависимости от набора и специфики проводимых операций имеет право самостоятельно выбрать способ регистрации данных о проведенных операциях, который определяет порядок их учета при формировании налоговой базы, исходя из законодательно установленного принципа - последовательности применения норм и правил налогового учета от одного налогового периода к другому. Порядок и организация ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, в которой должны быть оговорены следующие моменты:
Выбранные организацией способы формирования налоговой базы (по каждому виду налога указывается конкретный способ формирования налоговой базы);
Схема ведения налогового учета;
Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных;
Порядок определения расходов, учитываемых для целей налогообложения;
Порядок определения даты реализации в целях начисления отдельных видов налогов;
Вариант определения выручки от продажи товаров, продукции, работ, услуг;
Способ ведения раздельного учета затрат для целей возмещения НДС;
Виды деятельности, по которым обеспечивается раздельный учет затрат (в части НДС);
Базы распределения общехозяйственных и других косвенных налогов по видам деятельности.
Организация системы налогового учета подразумевает определение совокупности показателей, прямо или косвенно влияющих на размер налоговой базы, критериев их систематизации в регистрах налогового учета, а также порядка ведения учета, формирования и отражения в регистрах информации об объектах учета.
Аналитические регистры налогового учета - совокупность показателей (сводные формы), применяемых для систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.
Создание единой системы налогового учета как аналогичного бухгалтерскому учету отдельного обязательного порядка сбора и систематизации данных о проводимых организацией операциях, влекущих налоговые последствия, законодательством не предусмотрено.
Общие подходы к формированию налоговой учетной политики по налогообложению прибыли приведены в ст.ст.313, 314 НК РФ. Порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения.
Возможны два варианта ведения налогового учёта.
1. Создание автономной системы налогового учёта, не связанной с бухгалтерским учётом. При этом каждая хозяйственная операция отражается в регистре налогового учёта.
2. Создание системы налогового учёта на основе данных бухгалтерского учёта. Этот способ ведения учёта менее трудоемок и в силу этого более целесообразен для применения. Он согласуется с нормами ст. 313 НК РФ.
Данная статья НК РФ устанавливает, что исчисление налоговой базы по итогам каждого отчётного (налогового) периода производится на основе данных налогового учёта, если гл. 25 НК РФ предусмотрен порядок группировки и учёта объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка, установленного правилами бухгалтерского учёта.
Таким образом, когда правила бухгалтерского и налогового учёта совпадают, исчисление налоговой базы можно производить на основе данных бухгалтерского учёта. При разработке системы налогового учёта, основанной на данных бухгалтерского учёта, необходимо:
1. Определить объекты учёта, по которым правила бухгалтерского и налогового учёта совпадают, и объекты учёта, по которым правила учёта различны, выделив объекты налогового учёта.
2. Разработать порядок использования данных бухгалтерского учёта для целей налогообложения.
3. Разработать формы аналитических регистров налогового учёта для выделенных объектов налогового учёта.
4. Определить объекты раздельного налогового учёта (для налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы).
Итак, налоговый учет в этом случае дополняет бухгалтерский, составляя с ним единое целое. Существенным недостатком данного варианта является большая сложность и достаточно высокая вероятность возникновения ошибок.
Данные налогового учета должны отражать:
Порядок формирования суммы доходов и расходов;
Порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;
Сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;
Порядок формирования сумм создаваемых резервов;
Сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.
Налогоплательщик анализирует хозяйственные операции и самостоятельно определяет, по каким объектам учета он должен разработать и утвердить формы регистров налогового учета, в которых должен быть обеспечен набор всех данных, необходимых для правильного определения показателей налоговой декларации.
Подтверждением данных налогового учета являются:
1. Первичные учетные документы (включая справку бухгалтера). Первичный учетный документ бухгалтерского учета является общей информационной базой для составления регистров как бухгалтерского, так и налогового учета. В различных видах бухгалтерских и налоговых регистров информация лишь группируется по различным основаниям в соответствии с задачами каждого вида учета. Областью пересечения является определение и распределение расходов, исчисление себестоимости готовой продукции, стоимости остатков незавершенного производства и др.
2. Аналитические регистры налогового учета. Аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированные в соответствии с требованиями НК РФ, без распределения (отражения) по счетам налогового учета.
3. Расчет налоговой базы. Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно с соблюдением норм соответствующих статей НК РФ. Например, порядок составления расчета налоговой базы по налогу на прибыль организаций изложен в ст.315. В статьях 316-333 конкретизируются правила ведения налогового учета применительно к отдельным видам доходов и расходов (например, порядок налогового учета доходов от реализации, расходов по торговым операциям), отдельным видам организаций (страховых организаций, банков), различным видам договоров (доверительного управления имуществом).
В связи с тем, что единых утвержденных форм регистров налогового учета не существует, учреждение должно разрабатывать их самостоятельно либо вносить в применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительные реквизиты, формируя тем самым регистры налогового учета. И в том и в другом случае регистры необходимо указывать в учетной политике для целей налогообложения.
Учетная политика - это совокупность способов ведения налогового учета имущества, хозяйственных операций, доходов и расходов с целью формирования достоверной информации о прибыли организации в налоговой декларации. Учетная политика должна раскрывать подходы организации при решении следующих вопросов:
Определение налоговой базы по налогу на прибыль;
Формирование налоговых обязательств перед бюджетом;
Оценка имущества;
Распределение убытков между налоговыми периодами.
В процессе формирования учетной политики должны быть установлены и обоснованы организационно-технические и методические аспекты налогового учета:
Порядок организации налогового учета;
Принципы и порядок налогового учета всех видов деятельности, осуществляемых налогоплательщиком;
Формы аналитических регистров налогового учета;
Технология обработки учетной информации;
Способы ведения налогового учета.
К учетной политике прилагаются формы аналитических регистров и порядок отражения в них информации. При этом каждый регистр должен содержать следующие реквизиты: наименование, период составления, измерители операции, наименование операции, подпись лица, ответственного за составление регистра. Принятая учетная политика утверждается соответствующим приказом руководителя организации. Способы ведения налогового учета, выбранные организацией, применяются последовательно от одного учетного периода к другому. Изменения в учетную политику могут вноситься в случаях:
Изменения законодательства о налоге на прибыль;
Изменения применяемых способов налогового учета.
Организация вправе использовать данные аналитического учета, разработанные в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, при условии, что информация содержит все необходимые сведения для расчета налога на прибыль (Письмо Минфина России от 01.08.2007 № 03-03-06/1/531).
В соответствии со ст. 9 ФЗ № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Итак, первичные документы являются основанием для организации как бухгалтерского, так и налогового учета.
На исследуемом субъекте создана автономная система налогового учета, не связанная с бухгалтерским учетом.
Понятие «налоговый учет» появилось с вступлением в силу 2 части Налогового кодекса РФ, 25 главы «Налог на прибыль организаций». В соответствии со ст. 313 Налогового кодекса РФ:
налоговый учет - это система сбора, обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с требованиями НК РФ.
Налогоплательщики самостоятельно разрабатывают систему налогового учёта в учётной политике для целей налогообложения.
Цель налогового учёта определяется интересами пользователей информации. Пользователи информации, формируемые в системе налогового учёта, делятся на две основные группы:
1) внешние; (налоговые службы и консультанты по налоговым вопросам. Налоговые органы должны производить оценку правильности формирования налоговой базы, налоговых расчётов, осуществлять контроль за поступлением налогов в бюджет. Консультанты по налоговым вопросам дают рекомендации по минимизации налоговых платежей, определяют направление налоговой политики организации.)
2) внутренние (администрация организации. По данным налогового учёта внутренние пользователи могут проанализировать непроизводственные расходы, которые, согласно требованиям налогового законодательства, не учитываются для целей налогообложения. Уменьшая такого рода расходы можно оптимизировать налогооблагаемую прибыль.)
С учётом потребностей пользователей информации целями налогового учёта являются:
1) формирование полной и достоверной информации о суммах доходов и расходов налогоплательщика, определяющих размер налоговой базы отчётного (налогового) периода;
2) обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога в бюджет;
3) обеспечение внутренних пользователей информацией, позволяющей минимизировать свои налоговые риски и оптимизировать налоги.
Средством достижения цели налогового учёта является группировка данных первичных документов. Налоговый учёт состоит только из этапа обобщения информации. Сбор и регистрация информации путём её документирования осуществляется в системе бухгалтерского учёта.
Данные налогового учёта должны отражать:
1) порядок формирования сумм доходов и расходов;
2) порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем отчётном (налоговом) периоде;
3) сумму остатка расходов, подлежащих отнесению на расходы в следующем отчётном (налоговом) периоде;
4) порядок формирования суммы создаваемых резервов;
5) сумму задолженности по расчётам с бюджетом по налогу.
Данные налогового учёта не отражаются на счетах бухгалтерского учёта (ст. 314 НК РФ).
Согласно ст. 313 НК РФ данные налогового учёта подтверждаются:
− первичными учётными документами, включая справку бухгалтера;
− аналитическими регистрами налогового учёта;
− расчётом налоговой базы.
Объектами налогового учёта являются доходы и расходы организации, учитываемые для целей налогообложения. Путём сопоставления доходов и расходов определяется прибыль или убыток. Расходы для целей налогообложения подразделяются на расходы, учитываемые в текущем отчётном периоде и расходы, которые учитываются в будущих периодах.
Задачей налогового учёта является определение доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем периоде.
Одной из главных задач налогового учёта является определение суммы платежей в бюджет и задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль на определённую дату.
Предметом налогового учёта выступают производственная и непроизводственная деятельность предприятия, в результате чего у налогоплательщика возникают обязательства по исчислению и уплате налога.
Налоговый учет - это деятельность по обобщению информации из Группировка сведений осуществляется в соответствии с положениями НК. Плательщики самостоятельно разрабатывают систему, по которой будет вестись налоговый учет. Основное назначение деятельности - определение базы обязательных бюджетных отчислений.
Группы пользователей
Цель налогового учета определяют заинтересованные субъекты. Пользователи сведений подразделяются на 2 категории: внешние и внутренние. Последними выступает администрация предприятия. Для внутренних пользователей налоговый учет - это источник информации о непроизводственных затратах. Эти издержки, в соответствии с положениями НК, не принимаются в расчет при вычислении базы. к ним, в частности, относят затраты на различные виды вознаграждений, выплачиваемые работникам либо руководящим сотрудникам, кроме оплаты труда, установленной договором, а также суммы материальной помощи. Уменьшая расходы, в налоговом учете можно оптимизировать облагаемую прибыль. К внешним пользователям относят в первую очередь контрольные структуры и консультантов по вопросам применения положений НК. Налоговые органы оценивают правильность формирования базы, проведения расчетов, контролируют поступление вмененных платежей в бюджет. Консультанты дают рекомендации по минимизации отчислений, определяют направление финансовой политики компании.
Функции
Принимая во внимание интересы пользователей, следует отметить несколько задач, реализацию которых обеспечивает налоговый учет. Это:
- Формирование достоверной и полной информации о величине доходов и затрат плательщика, в соответствии с которой определяется база для обязательных отчислений в отчетном периоде.
- Обеспечение сведениями внешних и внутренних пользователей для осуществления ими контроля правильности, своевременности исчисления и выплаты сумм в бюджет.
- Получение администрацией предприятия информации, позволяющей оптимизировать платежи и минимизировать риски.
Специфика обобщения данных
В качестве средства реализации указанных выше задач выступает группировка сведений первичной документации. Бухгалтерский и налоговый учет тесно взаимодействуют друг с другом. Между тем эти системы реализуют разные задачи. В частности, налоговый учет в организации предполагает исключительно обобщение сведений. Сбор данных осуществляется Налоговый учет в организации должен отражать:
- Порядок, по которому формируются суммы доходов и затрат.
- Правила определения доли расходов, которые учитываются для налогообложения в текущем периоде.
- Величину остатка затрат, которые переносятся на следующий временной промежуток.
- Правила формирования суммы образуемых резервов.
- Величину задолженности по расчетам с бюджетом.
Сведения налогового учета не показываются на счетах бухучета. Данное положение закрепляет 314 статья НК. Подтверждение сведений налогового учета осуществляется:
- Первичной документацией. В ее состав, в числе прочего, включается и справка бухгалтера.
- Аналитическими регистрами.
- Расчетом базы обложения.
Объекты
Налоговый учет - это обобщение и сопоставление информации о доходах и затратах предприятия для определения убытка и прибыли. В качестве последней, в соответствии с 247 статьей НК, выступают суммы поступивших средств, уменьшенные на величину издержек. Расходы в налоговом учете подразделяются на те, которые принимаются в расчет в текущем периоде, и те, которые переносятся на предстоящие. В качестве одной из ключевых задач выступает определение размера обязательных платежей и величины задолженности по отчислениям с прибыли на конкретную дату. Предметом учета является непроизводственная и производственная деятельность организации, при осуществлении которой у нее появляется обязанность по уплате налога.
Принципы
Ведение учета основывается на следующих ключевых положениях:
- Денежное измерение.
- Имущественная обособленность.
- Непрерывность работы предприятия.
- Временная определенность фактов хозяйственной жизни.
- Последовательность применения правил и норм НК.
- Равномерность признания затрат и доходов.
Денежное измерение
В соответствии с 249 статьей НК выручка от продаж определяется по всем поступлениям, связанным с расчетами за реализованную продукцию либо имущественные права, которые выражены в натуральных или денежных формах. Из ст. 252 Кодекса следует, что в качестве обоснованных расходов выступают затраты, которые экономически оправданы. При этом их оценка должна быть представлена в денежном выражении. Поступления, стоимость которых рассчитывается в инвалюте, учитывается в комплексе с доходами, сумма которых отражается в рублях. При этом первые пересчитываются по курсу ЦБ.
Имущественная обособленность
Которые находятся в собственности предприятия, должны учитываться отдельно от объектов, принадлежащих иным лицам, но находящихся в данной организации. В НК данный принцип декларируется по отношению к амортизируемому имуществу. Им признаются материальные ценности, продукты интеллектуального труда и прочие объекты, находящиеся в собственности предприятия.
Непрерывность деятельности
Налоговый учет необходимо вести в течение всего времени существования предприятия с даты его регистрации до ликвидации/реорганизации. Данный принцип используется при установлении порядка расчета амортизации имущества. Начисление соответствующих сумм осуществляется исключительно в период работы предприятия и прекращается при завершении деятельности.
Временная определенность фактов
По ст. 271 НК доходы признаются только в том отчетном периоде, в котором они возникли. При этом не имеет значения фактическое поступление средств, имущественных прав, материальных ценностей. По 272 статье НК расходы, которые принимаются для целей обложения, будут признаны таковыми в том периоде, к которому они относятся. При этом не имеет значения время фактической выплаты средств либо осуществления оплаты в иной форме.
Другие принципы
Статья 313 НК содержит положение, в соответствии с которым плательщик обязан последовательно применять правила и нормы налогового законодательства от одного периода к другому. Данный принцип распространяется на все объекты, информация о которых обобщается для формирования базы обложения. Статьи 271 и 272 определяют необходимость равномерного признания затрат и поступлений. Этот принцип предполагает, что расходы отражаются в том же периоде, что и доходы, для извлечения которых они были осуществлены.
Бухгалтерский и налоговый учет
Формируя систему сбора и обобщения сведений для определения базы обложения, экономический субъект должен принимать во внимание ряд требований. Налоговый учет должен быть организован так, чтобы информация из первичной документации обеспечивала возможность:
- Непрерывно отражать факты хозяйственной жизни в хронологической последовательности.
- Систематизации событий.
- Формирования показателей декларации по отчислению с прибыли.
В отличие от бухучета, ведение которого осуществляется строго по ПБУ и плану счетов, для налогового учета жесткие стандарты не предусматриваются. В связи с этим обобщение сведений для определения базы обложения осуществляется субъектом по системе, разработанной им самостоятельно. При этом налоговые органы не могут устанавливать обязательные для всех формы документации, используемой на предприятии.
Способы ведения отчетности
На предприятии может быть создана автономная система учета, не связанная с бухгалтерией. Каждая операция в этом случае будет отражаться в регистре. Второй способ - организация налогового учета с применением бухгалтерских сведений. Этот вариант отличается меньшей трудоемкостью и, соответственно, более целесообразен. Данный способ согласуется с положениями 313 статьи НК. В этой норме установлено, что расчет базы по завершению каждого отчетного периода осуществляется в соответствии с данными налогового учета, если в гл. 25 НК предусматривается порядок группировки и обобщения сведений об объектах и операциях для формирования базы обложения, отличающийся от схемы, установленной правилами бухучета. Если же положения совпадают, то расчет сумм обязательных отчислений в бюджет можно производить, используя информацию первичной документации. В этом случае необходимо в первую очередь определить объекты, при учете которых действуют одинаковые и различные правила налогового и бухучета. Затем следует разработать порядок применения информации первичной документации для формирования базы обложения. Кроме этого, необходимо создать формы регистров для выделения объектов, учитываемых для целей обложения.
Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.
Налоговый учет (cт 313 НК) - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.
В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные
регистры налогового учета.
Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.
Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.
В случае, если налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности, он также обязан определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отражения для целей налогообложения этих видов деятельности.
Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу. Подтверждением данных налогового учета являются:
1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
2) аналитические регистры налогового учета;
3) расчет налоговой базы.
Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:
наименование регистра;
период (дату) составления;
измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;
наименование хозяйственных операций;
подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.
Налог на прибыль
Налог на прибыль рассчитывается на основании данных налогового учета. Под ним понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов.
Порядок ведения налогового учета организация устанавливает в учетной политике для целей налогообложения. Он утверждается соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Выбираем варианты учета доходов
При расчете налога на прибыль организация учитывает доходы от реализации 3 и внереализационные доходы 4 .
Доходы от реализации определяются по видам деятельности в случае, если для данного вида деятельности предусмотрен иной порядок налогообложения, применяется иная ставка налога либо предусмотрен иной отличный от общего порядок учета прибыли и убытка, полученного от данного вида деятельности.
Сумма выручки от реализации определяется в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений статьи 251 настоящего Кодекса на дату признания доходов и расходов в соответствии с выбранным налогоплательщиком методом признания доходов и расходов для целей налогообложения.
В случае, если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в валюте иностранного государства, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации.
В случае, если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в условных единицах, то сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли по курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату реализации. При этом возникшие суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов (расходов) в зависимости от возникшей разницы.
При определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. В случае, если условиями договора не установлен размер штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу.
Налоговый кодекс предоставляет организации право выбрать момент их признания для целей налогообложения прибыли (правда, с определенными ограничениями, о которых мы скажем ниже). Это может быть метод начисления 5 или кассовый метод 6 .
Важно! Организации имеют право определять дату получения дохода по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила 1 млн руб. за каждый квартал 7 . Соответственно организации, превышающие установленный лимит выручки, обязаны признавать доходы в целях налогообложения прибыли по методу начисления. При использовании кассового метода нужно помнить, что если в течение налогового периода превышен предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), установленный пунктом 1 статьи 273 НК РФ, то необходимо перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала того налогового периода, в котором было допущено превышение.
Выбранный метод признания доходов необходимо закрепить в учетной политике.
Особенности признания доходов должны быть четко прописаны в учетной политике организации с длительным технологическим циклом.
Для сведения. Под производством с длительным циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления работ.
Доход от реализации работ (услуг) с длительным циклом производства распределяется организацией самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета 8 .
Если договор предусматривает поэтапную сдачу работ (услуг), то норма о самостоятельном распределении дохода не применяется. При этом продолжительность этапа выполняемых работ (услуг) значения не имеет.
Если же условия договоров не предусматривают поэтапной сдачи работ (услуг), то возможны три варианта распределения дохода от их реализации:
первый – равномерно в течение срока действия договора;
второй – пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете;
третий – согласно иному экономически обоснованному методу признания доходов.
Выбираем варианты учета расходов
Момент признания расходов (так же, как и при признании доходов) будет зависеть от выбранного в организации способа: или метод начисления 11 , или кассовый метод 12 .
Теперь рассмотрим еще один очень важный нюанс. Он касается распределения расходов на прямые и косвенные.
Дело в том, что статья 318 НК РФ дает компании право самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). В Налоговом кодексе есть лишь примерный перечень таких расходов. К ним, в частности, могут быть отнесены:
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
2. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.
Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
3. В случае, если в отношении отдельных видов расходов в соответствии с настоящей главой предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом по расходам налогоплательщика, связанным с добровольным страхованием (пенсионным обеспечением) своих работников, для определения предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде, начиная с даты вступления такого договора в силу.
Следует учитывать, что включение тех или иных затрат в состав прямых расходов должно быть обосновано внутренними документами, стандартами и регламентами.
Установив в учетной политике перечень прямых расходов, организация должна определиться с методикой их распределения на остатки незавершенного производства (НЗП) и изготовленную продукцию. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены по статье 319 НК РФ 15 .
Под незавершенным производством в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.
Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.
Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
Выбираем правила учета основных средств
В этой части налоговой учетной политики организация должна установить правила учета основных средств. Конечно, у каждой компании своя специфика производства и соответственно учета основных средств. Но можно выделить несколько моментов, которые присущи практически всем организациям.
В первую очередь организация должна определиться с порядком формирования первоначальной стоимости основного средства. Начнем с учета таможенных платежей и пошлин. Их отражение в налоговом учете предполагает вариантность. Конечно, больше всего этот вопрос затрагивает те компании, которые планируют ввозить основные средства из-за рубежа.
Правила формирования первоначальной стоимости основных средств установлены в статье 257 НК РФ. Она определяется как сумма расходов на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение объекта до состояния, в котором он пригоден для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ. Таким образом, таможенные пошлины и сборы, уплаченные на таможне при ввозе основного средства на территорию РФ, можно учесть при формировании его первоначальной стоимости.
Итак, сделаем вывод. Пункт 4 статьи 252 НК РФ позволяет учесть таможенные пошлины и сборы, уплаченные при ввозе основных средств на территорию РФ:
– в первоначальной стоимости основных средств 19 ;
– в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг) 20 .
Во-вторых, для сближения налогового и бухгалтерского учета рекомендуется предусмотреть в учетной политике для целей бухгалтерского учета, что основные средства стоимостью меньше 20 000 руб. за единицу отражаются в составе материально-производственных запасов. Аналогичный порядок действует и в налоговом учете. Имущество, не являющееся амортизируемым, учитывается в составе материальных расходов 23 . Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.
В результате стоимость такого имущества будет единовременно в налоговом учете включаться в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. Соответственно в бухгалтерском учете оно также будет единовременно списываться на счета затрат по мере передачи в производство.
Ам. Премия!!!30%
Во-вторых, нужно определиться, в каком порядке будет применяться амортизационная премия: по всем основным средствам или по отдельным объектам.
Следующий момент, который нужно прописать в налоговой учетной политике в отношении основных средств, касается метода начисления амортизации по объектам основных средств.
Выбираем метод оценки сырья и материалов при их списании в производство
Организация самостоятельно выбирает метод оценки сырья и материалов при их списании в производство 31 . Налоговый кодекс предусматривает четыре метода оценки:
– по стоимости единицы запасов;
– по средней стоимости;
– по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
– по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
В бухгалтерском учете при отпуске материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из трех способов 32:
– по себестоимости каждой единицы;
– по средней себестоимости;
– по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО)
Как видите, способ оценки сырья и материалов при их списании в бухгалтерском и налоговом учете различен (в бухучете теперь отсутствует метод ЛИФО). Поэтому в учетной политике для целей как бухгалтерского, так и налогового учета целесообразно предусмотреть единый метод оценки МПЗ.
Особенности учета товаров
Данный пункт учетной политики является существенным, как правило, для торговых организаций. Поэтому, если в ближайшее время торговая деятельность у компании не предвидится, то этот пункт можно и не оговаривать в учетной политике. В случае появления торговых операций организация будет обязана внести дополнения в действующую учетную политику для целей налогообложения прибыли.
В целях налогообложения прибыли при реализации покупных товаров организация оценивает их одним из следующих методов 33:
– по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
– по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
– по средней стоимости;
– по стоимости единицы товара.
При реализации покупных товаров расходы, связанные с их приобретением и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 НК РФ 34 . А она предоставляет организации право самостоятельно выбирать способ формирования стоимости товаров:
– исходя из договорной стоимости приобретенных товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением;
– договорной стоимости приобретенных товаров без учета расходов, связанных с их приобретением.
Выбранный способ организация должна применять как минимум два года подряд и закрепить в учетной политике для целей налогообложения. Расходами, связанными с приобретением товаров, могут быть:
– расходы на доставку товаров;
– складские расходы;
– расходы на уплату пошлин, сборов (таможенных и т. д.).
Для того чтобы свести к минимуму разницы по ПБУ 18/02, нужно в налоговом и бухгалтерском учете одинаково учитывать расходы на приобретение товаров. Конечно, при условии, что это допускается правилами бухгалтерского и налогового учета
Резервам особое место в учетной политике
В налоговом учете компания может создать следующие резервы:
– под предстоящий ремонт основных средств 35 ;
– по сомнительным долгам 36 ;
– по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию 37 ;
– предстоящих расходов на оплату отпусков 38 ;
– на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год 39 .
Налог на добавленную стоимость
В учетной политике для целей налогообложения организациям целесообразно зафиксировать информацию в отношении НДС.
Порядок ведения раздельного учета
Еще один из элементов учетной политики для НДС – это порядок оформления счетов-фактур, журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при наличии у организации обособленных подразделений.
В учетной политике следует утвердить порядок нумерации, составления, оформления счетов-фактур и ведения журнала учета выставленных счетов-фактур и книги продаж при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) через обособленные подразделения
Похожие статьи
