Порядок учета автомобильных шин зависит от того, приобретены ли они вместе с транспортным средством или отдельно от него.

ВИКТОРИЯ ЖМУЛИНА, старший аудитор ООО « ВИТ-аудит»

Шина - один из основных элементов ходовой части транспортного средства. Шины, за исключением приобретенных вместе с основным средством, учитываются в составе материально-производственных запасов. Особенности данных материальных ценностей напрямую влияют на порядок их учета и документального оформления. Шины постоянно подвергаются повышенному износу и довольно часто выходят из строя гораздо раньше окончания срока их эксплуатации. Кроме этого, изношенные шины могут быть как восстановлены, так и утилизированы, что имеет разные учетные последствия. Шины также обладают определенными сезонными свойствами, диктующими периодичность их использования в процессе эксплуатации автомобиля.

В соответствии с п. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.03 №91н, единицей бухгалтерского учета ОС является инвентарный объект. Инвентарным признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы.

Так как использование шины, приобретенной вместе с автомобилем, отдельно от него невозможно, то в первоначальную стоимость автомобиля включается, в том числе, стоимость запасного колеса с покрышкой, камерой и ободной лентой.

То есть шины, в том числе запасные, приобретенные вместе с автомобилем, учитываются в составе основного средства и отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Когда стоимость автомобиля полностью сформирована, бухгалтером оформляется запись

Дт01 «Основные средства» - Кт08 «Вложения во внеоборотные активы».

Приобретение шин отдельно от автомобиля

Предприятия автомобильного транспорта располагают отраслевой Инструкцией по учету доходов и расходов, которая утверждена Приказом Минтранса России от 24.06.03 №153. Согласно данной инструкции стоимость запасных частей для ремонта подвижного состава и стоимость автомобильных шин включаются в состав материальных расходов (п. 42). По этой же статье учитываются расходы на восстановление износа и ремонт автомобильных шин, но лишь в пределах норм, утверждаемых Минтрансом, что закрепляется в учетной политике организации (п. 43). Сверхнормативные расходы на восстановление износа и ремонт шин включаются в состав прочих расходов (п. 97).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов на субсчете 10-5 «Запасные части» учитываются наличие и движение приобретенных или изготовленных для нужд основной деятельности запасных частей, предназначенных для производства ремонтов, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств, а также автомобильных шин в запасе и обороте.

Согласно п. 42 Методических указаний по учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина РФ от 28.12.01 №119н, материалы являются видом запасов. К материалам относятся сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, топливо, тара, запасные части, строительные и прочие материалы.

Таким образом, шины, приобретенные отдельно от автомобиля, необходимо учитывать в составе материалов. При этом цена шин не оказывает влияние на порядок их учета.

Документальное оформление

Для учета шин применяются межотраслевые формы первичной документации по учету МПЗ, которые утверждены Постановлением Госкомстата России от 30.10.97 №71а. К таким формам относятся: приходный ордер (форма №М-4), лимитно-заборная карта (форма №М-8). Организация для учета работы шин может помимо унифицированных форм первичных документов самостоятельно разработать и применять в хозяйственной деятельности свою документацию, отвечающую требованиям ст. 9 Закона о бухгалтерском учете (п. 100 Методических указаний по учету МПЗ). При этом формы документов, разработанные организацией самостоятельно, необходимо закрепить в учетной политике. Однако организации могут воспользоваться и существующим опытом. Например, Приказом Минсельхоза России от 16.05.03 №750 утверждены специализированные формы первичной учетной документации для предприятий АПК, в том числе карточка учета работы шин (форма №424-АПК), которая ведется с момента поступления шин и до момента их списания (утилизации). Также можно воспользоваться карточкой учета работы автомобильной шины, являющейся приложением к Приказу Судебного департамента при ВС РФ от 30.06.08 № 104 «Об утверждении Инструкции о порядке содержания, эксплуатации, технического обслуживания и ремонта служебного автотранспорта». В приложении № 12 к ранее действовавшим Правилам эксплуатации автомобильных шин АЭ 001-04, утвержденным Распоряжением Миктранса России от 21.01.04 №АК-9-р, также приведена форма карточки учета работы шины.

В карточке учета работы шины указывается техническое состояние шины, находящейся на автомобиле, в том числе дефекты, характер и размер повреждений. Для шин, бывших в эксплуатации, при установке на другой автомобиль записывается их предыдущий пробег. После ремонта местных повреждений учет работы шины продолжается по той же карточке. Ежемесячно в каждую карточку вносится фактический пробег.

При замене шины на ходовых колесах запасной шиной водитель обязан сообщить лицу, ответственному за учет работы шин, дату замены, заводской номер замененной шины, показания спидометра в момент установки. Эти данные также фиксируются в карточках.

Если шина снимается с эксплуатации, в карточке учета указываются дата демонтажа, полный пробег, причина снятия, определяемая комиссией, остаточная высота рисунка протектора (по наибольшему износу), место, где будет производиться ремонт, восстановление или утилизация шины. При направлении шины на восстановление, углубление рисунка протектора или в утиль карточка учета работы шины подписывается членами комиссии, которые производят осмотр шины. В данном случае карточка учета является актом списания шины. На шины, поступившие после восстановления, заводятся новые карточки учета их работы.

При утилизации шин (полный износ, неисправное повреждение) помимо стандартного оформления карточки учета работы шин составляется акт на их списание (утилизацию). Данный документ оформляется комиссией, назначенной руководителем предприятия. В акте на списание (утилизацию) указывается причина списания шины: недопустимая остаточная высота рисунка протектора; разрушение, не подлежащее ремонту (разрыв, продольный прорез и т. д.).

Списание стоимости шин в расходы организации

Стоимость шин организация имеет право списывать в расходы при наступлении следующих обстоятельств:

В момент фактического выбытия по причине износа или повреждения;

В момент установки на автомобиль;

Равномерно по мере использования.

В зависимости от выбранного способа отражения стоимости шин в составе затрат организации меняется и отражение в учете утилизации шин. Остановимся на каждом способе учета подробнее.

1. Списание стоимости шин в затраты в момент фактического выбытия по причине износа или повреждения.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов: на субсчете 10-5 учитываются наличие и движение приобретенных автомобильных шин в запасе и обороте. Из вышеизложенного прямо вытекает необходимость использовать субсчета второго порядка, например 10-5-1 «Шины в запасе, 10-5-2 «Шины в обороте». Тогда при приемке шин со склада в эксплуатацию оформляется бухгалтерская запись: Дт10-5-1 - Кт10-5-2 , а при списании шин с учета по причине непригодности к эксплуатации: Дт20, 23, 25, 26 - Кт10-5-2.

Однако при использовании такого варианта нарушается методология бухгалтерского учета, и вот почему. Согласно п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (Приказ Минфина РФ от 06.10.08 №106н) учетная политика организации должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности). При списании шин вследствие их непригодности к эксплуатации данное требование не соблюдается.

Кроме этого, такой способ учета искажает себестоимость оказываемых услуг, выполняемых работ, поскольку стоимость шин будет списана в отчетном периоде, в котором фактическая их эксплуатация была минимальной.

Таким образом, данный вариант учета шин не рекомендуется к применению. Для бухгалтеров, все-таки применяющих такой порядок списания стоимости шин, рассмотрим его отражение на примере.

2. Списание стоимости шин в затраты в момент их установки на автомобиль.

Согласно п. 93 Методических указаний по учету МПЗ по мере отпуска материалов со складов (кладовых) подразделения на участки, в бригады, на рабочие места они списываются со счетов учета материальных ценностей и зачисляются на соответствующие счета учета затрат на производство (20, 23).

В соответствии с п. 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

Расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

Сумма расхода может быть определена;

Имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Эта уверенность имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Кроме этого замену шин, приобретенных вместо непригодной авторезины, поступившей в составе автомобиля, можно считать ремонтом машины, следовательно, на основании п. 27 ПБУ 6/01 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором ремонт завершен.

На основании вышеизложенного применение данного варианта учета шин можно считать обоснованным.

Однако независимо от того, числятся автомобильные шины на балансовом учете или уже нет, бухгалтеру придется отслеживать их движение. Ведь в процессе эксплуатации шины может возникнуть необходимость ее ремонта, а после того, как ресурс шины выработан, руководству предприятия приходится решать вопрос о необходимости восстановления отработанной резины либо ее утилизации. И в том, и в другом случае шины передаются третьим лицам, специализирующихся на восстановлении (утилизации) шин. для этого организации необходимо наличие точных сведений об их количественной и стоимостной оценке. Также необходимо помнить, что при утилизации шин образуются отходы производства, и организации следует применять методики их учета, закрепленные в бухгалтерском и налоговом учете. При этом количество образовавшихся на предприятии отходов непосредственно влияет на размер экологических платежей.

Для того чтобы контролировать сохранность используемых шин, списанных с баланса, советуем организовать их забалансовый учет на дополнительно введенном счете, например на счете 012 «Шины, переданные в эксплуатацию». Данный забалансовый счет следует включить в рабочий план счетов организации.

3. Списание стоимости шин равномерно по мере их использования.

При выборе данного способа отражения стоимости шин в составе расходов организации соблюдается принцип соответствия доходов и расходов, закрепленный в п. 19 ПБУ 10/99, существует экономическая обоснованность при применении данного варианта учета (шины списываются в периоде их фактического использования).

Вариант равномерного списания шин также допускается нормативными актами по бухгалтерскому учету. В частности, в силу п. 94 Методических указаний по учету МПЗ стоимость материалов, отпущенных на производство, но относящихся к будущим отчетным периодам, зачисляется на счет учета расходов будущих периодов. Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.98 №34н: затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией, в течение периода, к которому они относятся.

Кроме этого, для бухгалтеров крупных транспортных компаний списание стоимости шин на затраты в момент их ввода в эксплуатацию может существенно повлиять на показатель прибыли.

Таким образом, применение данного варианта учета стоимости шин и их списания является наиболее оптимальным (см. пример 2).

Списанные шины, использование которых возможно в хозяйственных целях или которые подлежат сдаче в виде отходов (подлежат утилизации), приходуются на склад организации на основании акта на списание и накладной на

внутреннее перемещение материальных ценностей (п. 129 Указаний по учету материально-производственных запасов). Остающиеся от списания шин отходы оцениваются по сложившейся на дату списания стоимости исходя из цены возможного использования и зачисляются по указанной стоимости на финансовые результаты организации. Согласно Плану счетов наличие и движение изношенных шин и утильной резины учитываются на счете 10, субсчет 6 «Прочие материалы», как отходы.

В целях исчисления налога на прибыль под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению (п. 6 ст. 254 Налогового кодекса РФ).

Автомобильные шины, не подлежащие дальнейшему использованию, при налогообложении прибыли также являются возвратными отходами, и их оценка при реализации на сторону производится по цене реализации (подп. 2 п. 6 ст. 254 Налогового кодекса РФ).

Поступления от продажи изношенных автомобильных шин признаются прочими доходами, для учета которых Планом счетов предназначен счет 91, субсчет 1 «Прочие доходы».

Реализация возвратных отходов согласно 1 п. 1 ст. 146 НК РФ признается объектом налогом на добавленную стоимость. Налоговая база по НДС определяется как стоимость таких отходов, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, без включения в них НДС (п. 1 ст. 154).

В целях исчисления налога на прибыль доходы от реализации возвратных отходов учитываются в составе доходов от реализации (ст. 249 Налогового кодекса РФ). Полученные доходы уменьшаются на стоимость возвратных отходов, а также иных расходов, связанных с их реализацией (п. 1 ст. 268 НК РФ).

Скоро наступит осень, и нужно будет приобрести зимние шины для служебного авто. Узнайте из этой статьи, как вести учет летних и зимних шин в бухгалтерском и налоговом учете. Нужно ли включать затраты на покупку сменных шин в стоимость автомобиля? Как списать шины при полном износе?

Возможны две ситуации, когда у организации появляются шины, - либо она покупает их вместе с автомобилем, либо отдельно.
В первом случае отдельно учет шин не осуществляется - их стоимость (в т.ч. и запасных шин) учитывается в первоначальной стоимости автомобиля (п. 6 ПБУ 6/01, п. 10 Методических указаний по учету основных средств). Аналогичная ситуация будет и в налоговом учете.
Во втором случае шины нужно рассматривать как самостоятельные объекты учета. Именно этот случай учета шин и будет рассмотрен в этой статье.

Шины не основное средство

Хотя шины служат более одного года, их нужно учитывать в составе материально производственных запасов. Поясним почему.
Исходя из норм п. 6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций. Но автомобильная шина не может быть использована отдельно от автомобиля. Значит, не выполняется одно из главных условий для признания имущества в качестве основного средства в бухгалтерском учете.
Кроме того, автомобильные шины не значатся как самостоятельные объекты учета ни в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1), ни в Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ) (утв. Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359).

Учет шин в бухгалтерском учете

Автомобильные шины относятся к наиболее изнашивающимся комплектующим транспортных средств. Замена шин обязательна при их износе или повреждении и возможна при смене сезонов - зимнего и летнего.
Стоимость приобретаемых организацией автомобильных шин для замены изношенных учитывается на счете 10 "Материалы", субсчет "Запасные части". При этом Инструкцией по применению Плана счетов (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) рекомендуется вести учет на этом счете шин, находящихся как в запасе, так и в обороте.
В процессе эксплуатации транспортного средства организация может менять посезонно зимнюю резину на летнюю и наоборот, а также производить замену полностью изношенных автомобильных шин на аналогичную новую резину. Поэтому советуем раздельно учитывать находящиеся на складе шины (новые, сезонные, отремонтированные).
Для этого можно открыть дополнительные субсчета третьего порядка к субсчету "Автошины в запасе".

Покупка новых шин

Новые шины, как и любые другие материально-производственные запасы, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которая складывается из фактических затрат организации на ее покупку (доставка, стоимость шины), за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. п. 5, 6 ПБУ 5/01).
В бухгалтерском учете приобретение шин отражается следующими проводками:
Дебет 60 Кредит 51
- перечислены денежные средства за шины;
Дебет 10, субсчет "Запасные части", "Автошины в запасе", "Новые шины", Кредит 60
- отражена задолженность за приобретаемые шины;
Дебет 19 Кредит 60
- отражен НДС, предъявленный продавцом;
Дебет 68 Кредит 19
- принят к вычету НДС.

Передача шин в эксплуатацию

При передаче шин в эксплуатацию происходит их перемещение только по субсчетам, т.е. в аналитическом учете:
Дебет 10, субсчет "Запасные части", "Автошины в обороте", Кредит 10, субсчет "Запасные части", "Автошины в запасе",
- переданы в эксплуатацию шины.
Обратите внимание: отражение шин, находящихся в обороте на соответствующем субсчете счета 10, предполагает, что до тех пор пока шины эксплуатируются, их стоимость не подлежит списанию на расходы организации.

Списание непригодных шин

Если шины пришли в негодность, их списывают следующей проводкой:
Дебет 20, 26, 44 Кредит 10, субсчет "Запасные части", "Автошины в обороте",
- списана в расходы стоимость шин.
При списании шин в производство или ином выбытии используется один из методов их оценки, приведенный в п. 16 ПБУ 5/01 (способом ФИФО, средней себестоимости или себестоимости каждой единицы). При передаче в эксплуатацию шины оцениваются, как правило, по себестоимости каждой единицы.

Документальное оформление

На каждую шину (в т.ч. шины, учтенные в первоначальной стоимости автомобиля) организация может завести либо карточку учета работы автомобильной шины (Приложение 12 к Правилам эксплуатации автомобильных шин, утв. Распоряжением Минтранса России от 21.01.2004 N АК-9-р - эти Правила уже не действуют, но взамен им других документов ведомство не выпустило), либо простую карточку учета материалов по форме N М-17 (утв. Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а).
В Карточку учета работы автомобильной шины можно внести информацию о техническом состоянии шины, пробеге (его показатели должны вноситься ежемесячно), дефектах. При снятии шины с эксплуатации в ней указываются: дата демонтажа, полный пробег, наименование причины снятия, определяемой комиссией, куда направлена покрышка - в ремонт, на восстановление, на углубление рисунка протектора, в утиль или на рекламацию.
Отпуск шин со склада для установки на автомобиль оформляется требованием-накладной по форме N М-11 (утв. Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а).
При направлении шины на восстановление, углубление протектора или в утиль карточка учета подписывается членами комиссии и закрывается. При этом она выполняет функции акта списания шины. Подтверждает она и необходимость ввода в эксплуатацию новой резины.
На шины, поступившие после восстановления, заводятся новые карточки учета их работы. Пробег шины с нарезкой углубленного рисунка протектора начинается с нуля в ранее заведенной карточке, при обезличенной же нарезке заводится новая карточка учета.
Упомянутые Правила не позволяли снимать шины с эксплуатации и передавать их в утиль или на восстановление, если они по своему техническому состоянию были пригодны для эксплуатации (п. 88 Правил). Перечень же производственных и эксплуатационных причин, по которым покрышки, камеры и ободные ленты могли быть преждевременно сняты с эксплуатации, приводился в Приложении 9 к Правилам.

Сроки эксплуатации

Срок эксплуатации автомобильных шин устанавливается руководителем организации. Для его определения можно воспользоваться данными, приведенными в руководящем документе "Временные нормы эксплуатационного пробега шин автотранспортных средств (РД 3112199-1085-02)" (утв. Минтрансом России 04.04.2002). Действие этих Норм продлено до вступления в силу новых соответствующих технических регламентов (Информационное письмо Минтранса России от 07.12.2006 N 0132-05/394).
Во временных нормах приводятся данные среднестатистического пробега шин легковых и грузовых автомобилей, автобусов и троллейбусов (таблицы 1 - 3). Норма эксплуатационного пробега шин (Hi) определяется так:

Hi = H x К1 x К2,

где H - значение среднестатистического пробега шин для данного транспортного средства;
К1 - поправочный коэффициент, учитывающий категорию условий эксплуатации автотранспортного средства;
К2 - поправочный коэффициент, учитывающий условия работы автотранспортного средства (значения поправочных коэффициентов приводятся в таблицах 4 и 5). При этом норма эксплуатационного пробега шины не должна быть ниже 25 процентов от среднестатистического пробега шин.
Среднестатистический пробег шин российского производства для легковых автомобилей составляет приблизительно 40 - 45 тыс. км, для шин зарубежного производства - 50 - 55 тыс. км. Пробег шин грузовых автомобилей существенно выше: для отечественных шин он может достигать 100 тыс. км, для шин зарубежного производства - до 180 тыс. км.

Учет затрат

При передаче шин в эксплуатацию их предназначение может быть двух видов:
- для замены изношенных или негодных шин;
- для сезонной смены летних шин на зимние и, наоборот, с зимних шин на летние.
Замену изношенных или пришедших в негодность по другим причинам шин можно рассматривать как проведение текущего ремонта (замену изношенных частей) автомобиля. Поэтому в данном случае можно руководствоваться общими правилами, регламентирующими порядок списания на издержки производства и обращения затрат на проведение ремонта объекта основных средств.
Затраты, производимые при ремонте объекта основных средств, отражаются на основании соответствующих первичных учетных документов по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы по ремонту и других расходов. Данные затраты отражаются в бухгалтерском учете по дебету соответствующих счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат (п. 67 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России 13.10.2003 N 91н). В полной мере это относится и к случаям, связанным с приобретением автомобильных шин и их последующей установкой на автомобиль взамен изношенных.
При замене зимней резины на летнюю целью проводимых работ является адаптация транспортного средства к местным климатическим условиям. В зимний сезон замена летних шин на зимние является необходимым условием поддержания характеристик эксплуатации автомобиля, поскольку зимние шины позволяют автомобилю свободно двигаться на обледенелых и заснеженных дорогах. Использование же зимних шин в летний сезон может привести к аварийной ситуации, поскольку, как было сказано выше, по сравнению с летними они снижают курсовую устойчивость, управляемость, тормозные качества автомобиля.
Поэтому замену сезонных шин следует рассматривать как содержание основного средства с целью поддержания его эксплуатационных характеристик. Расходы на содержание объекта основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии) включаются в затраты на обслуживание производственного процесса и отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных затрат (п. п. 66 и 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).
Затраты по поддержанию в исправном состоянии объектов основных средств относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Рассмотрим три вида списания:
- списание шин при передаче в эксплуатацию;
- списание шин пропорционально их пробегу;
- списание шин с помощью счета 97 "Расходы будущих периодов".
Первый вариант более простой, однако при его использовании нужно должное ведение аналитического учета шин до момента их полного выбытия.
Второй вариант более трудоемкий, но при его использовании использованные шины списываются в затраты более равномерно.
Если же использовать третий вариант, то списание расходов происходит равномерно в течение периода, к которому они относятся, в порядке, который устанавливает сама организация (равномерно, пропорционально объему продукции и т.д.) (п. 65 Положения о ведении бухгалтерского учета, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Пример 1. Организация "Феникс" в сентябре 2014 г. приобрела комплект всесезонных шин для автомобиля. В этом же месяце шины переданы в эксплуатацию взамен изношенных. За четыре покрышки было уплачено 43 500 руб., в том числе НДС - 6635,6 руб.
В бухгалтерском учете проводки будут следующими:

- 36 864,4 руб. (43 500 - 6635,6) - оприходованы шины на склад;
Дебет 19 Кредит 60
- 6635,6 руб. - отражен НДС;
Дебет 60 Кредит 51
- 43 500 руб. - перечислены денежные средства за шины;
Дебет 68 Кредит 19
- 6635,6 руб. - принят к вычету НДС;
Дебет 20 Кредит 10, субсчет "Запасные части", "Автошины в запасе", "Новые шины",
- 36 864,4 руб. - стоимость шин учтена в расходах по обычным видам деятельности.

Пример 2. Дополним данные примера 1: учетной политикой организации предусматривается списание стоимости шин равномерно, пропорционально их месячному пробегу. Среднестатистический пробег шины - 43 000 км, К1 - 0,95 (эксплуатация шин ведется на дорогах третьей категории), К2 - 0,95 (автомобиль используется на автомобильных дорогах общегосударственного, республиканского и местного значения), за сентябрь автомобиль на новых шинах проехал 3852 км.
Норма эксплуатационного пробега шины Hi составит 38 807,5 км (43 000 км x 0,95 x 0,95). Поскольку в сентябре пробег на новых шинах составил 3800 км, то в расходах по обычным видам деятельности организация может учесть 3609,73 руб. (36 864,4 руб. : 38 807,5 км x 3800 км).
Установка шин на автомобиль в бухгалтерском учете сопровождается записью:
Дебет 97 Кредит 10, субсчет "Запасные части", "Автошины в запасе", "Новые шины",
- 36 864,4 руб. - стоимость шин учтена в расходах будущих периодов.
В последний же день сентября осуществляется частичное списание стоимости установленных шин проводкой:
Дебет 20 Кредит 97
- 3609,73 руб. - часть стоимости шин учтена в расходах по обычным видам деятельности.

Учет сезонной резины

Снятые с транспортного средства сезонные шины в связи с завершением данного сезона приходуются на склад. Они не относятся к:
- неиспользованным материалам, поскольку находились в эксплуатации;
- возвратным отходам, так как они не утратили своих потребительских свойств.
В обоих случаях материалы приходуются на счете 10 (п. 112 Методических указаний по учету МПЗ).
Поскольку по окончании сезона эксплуатации шины возвращаются на склад уже частично изношенными, то организация вправе восстановить на счете 10, субсчет "Автошины в запасе", "Сезонные шины", неполную стоимость приобретения автомобильных шин - уменьшенную с учетом степени износа. При таком способе учета степень износа автомобильных шин может определяться пропорционально пробегу шины.
Для того чтобы рассчитать стоимость шин, возвращенных на склад, необходимо определить пробег автомобильных шин за время их фактической эксплуатации. Если ведется упомянутая выше карточка учета работы автомобильной шины, то данные берутся из нее. Если же таковую организация не ведет, то остается обратиться к путевым листам, выписанным на автомобиль в сезоне, и выбрать из них требуемую информацию. После чего искомый показатель определяется по формуле:

Свш = (Nпр. ш - Fпр) : Nпр. ш x Сш,

где Свш - стоимость возвращаемой на склад шины;
Nпр. ш - норма пробега шины;
Fпр - фактический пробег;
Сш - стоимость шины.
Корреспондирующий же счет при оприходовании сезонных шин зависит от варианта списания их стоимости при установлении. Если осуществлялось единовременное списание при передаче, то корреспондируют счета учета затрат 20, 26, 44 (то есть производится уменьшение затрат на производство или расходов на продажу текущего отчетного периода на сумму возвращенных на склад автомобильных шин). Если же списание осуществлялось равномерно, то кредитуется счет 97.

Пример 3. Фирма "Меркурий" весной 2014 г. приобрела легковой автомобиль с летним комплектом шин. Автомобиль используется в управленческих целях. В октябре текущего года был приобретен комплект зимней резины (5 шт.) за 53 100 руб. (в т.ч. НДС - 8100 руб.). В ноябре эта резина была установлена на автомобиль.
Согласно учетной политике стоимость летних и зимних шин списывается равномерно в периоде их эксплуатации. Норма эксплуатационного пробега шин - 62 000 км, К1 - 0,95 (категория условий эксплуатации - III), К2 - 1 (особых условий работы автомобиля в организации не существует). С ноября по март включительно автомобиль на зимних шинах проехал 14 800 км, из них в марте - 3500 км.
Норма эксплуатационного пробега данных шин составляет 58 900 км (62 000 x 0,95 x 1).
При снятии зимних шин за март организация вправе учесть в расходах по обычным видам деятельности часть стоимости зимней резины - 2674,02 руб. (45 000 руб. / 58 900 км x 3500 км).
Стоимость же зимних шин, по которой они оприходуются при передаче на склад, - 33 692,7 руб. (45 000 руб. : 58 900 км x (58 900 км - 14 800 км)).
В учете бухгалтер отразит следующие проводки:
в октябре 2014 г.
Дебет 10, субсчет "Запасные части", "Автошины в запасе", Кредит 60
- 45 000 руб. (53 100 - 8100) - оприходован на склад комплект зимней резины;
Дебет 19 Кредит 60
- 8100 руб. - отражен НДС;
Дебет 68 Кредит 19
- 8100 руб. - предъявлен НДС в вычету.
в ноябре 2014 г.
Дебет 97 Кредит 10, субсчет "Запасные части", "Автошины в запасе",
- 45 000 руб. - переданы в эксплуатацию шины.
Комплект летней резины, снятый с автомобиля, передается на склад. Но поскольку стоимость этих шин учтена в первоначальной стоимости транспортного средства, то приходуются они независимо от пробега по нулевой стоимости.
В последние дни ноября, декабря, января и февраля бухгалтерией осуществляется списание на счет затрат части стоимости зимних шин. Списываемые величины определяются пропорционально месячному пробегу автомобиля:
Дебет 26 Кредит 97
- списана часть стоимости зимних шин.
в марте 2015 г.
Дебет 26 Кредит 97
- 2675,94 руб. - учтена в расходах по обычным видам деятельности часть стоимости зимних шин;
Дебет 10, субсчет "Запасные части", "Автошины в запасе", Кредит 97
- 26 427,52 руб. - отражена стоимость зимних шин, переданных на склад.
Установка летней резины отражается только в аналитическом учете, поскольку ее стоимость учтена в первоначальной стоимости автомобиля.

Налоговый учет

В налоговом учете приобретаемое организацией транспортное средство учитывается как единый инвентарный объект. Следовательно, стоимость шин, установленных на автомобиле, и "запаски" включается в его первоначальную стоимость (ст. 257 НК РФ).
Автомобильные шины, которые приобретаются отдельно от автомобиля, в состав амортизируемого имущества не включаются. Учитываются же они в расходах на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии (пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ).
Эти расходы на эксплуатацию (покупку запасных шин) признаются для целей исчисления налога на прибыль (п. 1 ст. 260 НК РФ).
Замена сезонных шин также отнесена к расходам на содержание основного средства. Следовательно, затраты на приобретение нового комплекта шин включаются в материальные расходы на приобретение материалов, используемых на содержание основных средств (пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Эти расходы компаниям, использующим метод начисления, надлежит признавать на дату передачи их в эксплуатацию, то есть на дату установки шин на автомобиль (п. 2 ст. 272 НК РФ).
Уменьшенная стоимость сезонных шин, снятых с автомобиля и переданных на склад, в налоговом учете не отражается.
Напомним, что сумму материальных расходов необходимо уменьшать на стоимость:
- возвратных отходов (п. 6 ст. 254 НК РФ);
- остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца (п. 5 ст. 254 НК РФ).
При этом остатки материально-производственных запасов оцениваются по той же стоимости, по которой они были включены в состав расходов при списании.
Шины же, снятые с транспортного средства, ни к возвратным отходам, ни к остаткам запасов не относятся.
В результате при варианте единовременного списания стоимости шин при их установлении величины расходов, учитываемых в бухгалтерском учете при определении прибыли и налоговой базы по налогу на прибыль, в момент оприходования снятых шин на склад будут разниться. А это обязывает организацию обратиться к нормам Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02 (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
Возникающая разница в расходах в бухгалтерском учете признается налогооблагаемой временной, поскольку приводит к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
На основании этой разницы формируется отложенное налоговое обязательство (п. п. 12, 15, 18 ПБУ 18/02).
Налогооблагаемая временная разница также возникает, если в бухгалтерском учете используется вариант равномерного списания стоимости шин.

Продолжение примера 2. В налоговом учете стоимость установленных шин, 36 864,4 руб., будет включена в расходы, уменьшающие полученные доходы при исчислении налога на прибыль за 9 месяцев 2014 г.
Разница в величинах расходов, учитываемых в бухгалтерском и налоговом учетах, - 33 254,67 руб. (36 864,4 - 3609,73) - является налогооблагаемой временной.
Исходя из этого организация в последний день сентября осуществляет дополнительную запись:
Дебет 68, субсчет "Налог на прибыль", Кредит 77
- 6650,93 руб. (33 254,67 руб. x 20%) - начислена сумма отложенного налогового обязательства.
Начиная с октября ежемесячно при списании в бухгалтерском учете в расходы части стоимости установленных шин будет частично погашаться отложенное налоговое обязательство:
Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Налог на прибыль",
- уменьшена (погашена) сумма отложенного налогового обязательства.

С 1 февраля 2004 г. до 1 января 2008 г. обслуживание и эксплуатация шин владельцами транспортных средств на территории РФ регламентировались Правилами эксплуатации автомобильных шин АЭ 001-04, утвержденными распоряжением Минтранса России от 21.01.2004 № АК-9-р (далее - Правила).

Так, раздел 10 Правил устанавливал обязанность организации по наблюдению за пробегом и износом автомобильных шин. При установке шин на автомобиль организации следовало завести карточку учета работы автомобильной шины (п. 43 Правил).

Автомобильные шины имеют свой ресурс пробега, после которого их следует заменить. После достижения нормы эксплуатационного пробега изношенные шины заменяются. Следует иметь в виду, что нормы эксплуатационного пробега шин установлены Временными нормами эксплуатационного пробега шин автотранспортных средств РД 3112199-1085-02, утвержденными Минтрансом России 04.04.2002 (далее - Нормы), однако срок действия этих Норм ограничен датой 01.01.2007.

Авторы отмечают, что до настоящего времени не издан ни один документ, устанавливающий единый порядок обслуживания и эксплуатации шин владельцами транспортных средств, а также нормы эксплуатационного пробега шин автотранспортных средств на всей территории РФ. Между тем, при эксплуатации автомобильного транспорта в бюджетном учреждении нужно руководствоваться определенным порядком эксплуатации и списания шин, который, по нашему мнению, должен прежде всего обеспечивать выполнение требований как бюджетного законодательства по экономному и эффективному расходованию бюджетных средств, так и законодательства по обеспечению безопасности дорожного движения.

Анализ решения аналогичных проблем в различных федеральных министерствах и ведомствах показывает следующее:

1) порядок обслуживания, эксплуатации и списания автомобильных шин в определенных ситуациях может быть разработан уполномоченным органом, главным распорядителем бюджетных средств, бюджетным учреждением самостоятельно с учетом специфики их деятельности (при этом бюджетное учреждение может разрабатывать такой порядок только с учетом требований по данному вопросу, изложенных в документах вышестоящих организаций);

2) уполномоченный орган может разрешить подведомственным бюджетным учреждениям руководствоваться Правилами и Нормами, прекратившими свое действие.

Примером первого варианта может служить приказ Минобороны России от 25.09.2006 № 300 «Об утверждении Руководства о нормах наработки (сроках службы) до ремонта и списания автомобильной техники и автомобильного имущества в Вооруженных Силах РФ», а второй вариант реализован, например, в приказе Судебного департамента при ВС РФ от 30.06.2008 № 104 «Об утверждении Инструкции о порядке содержания, эксплуатации, технического обслуживания и ремонта служебного автотранспорта», Методических рекомендациях по организации транспортного обслуживания территориальных органов и учреждений Минюста России (опубликованы в Бюллетене Министерства юстиции Российской Федерации, 2008 г., № 12).

По мнению авторов, в рассматриваемой ситуации в качестве рекомендации бюджетное учреждение при утверждении порядка учета шин может использовать вышеуказанные Правила и Нормы. Данный порядок может быть утвержден в составе учетной политики учреждения (приказа об особенностях реализации государственной учетной политики в конкретном бюджетном учреждении).

Кроме того, при определении порядка списания автомобильных шин и норм их эксплуатационного пробега следует также учитывать следующее. При принятии решения о возможности дальнейшей эксплуатации шин до показателей эксплуатационного пробега необходимо учитывать требования:

1) Федерального закона от 10.12.1995 № 196-ФЗ «О безопасности дорожного движения»;

2) Положения об обеспечении безопасности дорожного движения на предприятиях, в организациях и учреждениях, осуществляющих перевозки пассажиров и грузов, утвержденного приказом Минтранса России от 09.03.1995 № 27;

3) других нормативных актов, направленных на обеспечение безопасности дорожного движения.

То есть должностные лица, прежде всего, должны учитывать возможность безопасной эксплуатации автомобильного транспорта на конкретном комплекте шин.

Обращаем внимание на то, что Нормы устанавливают показатели среднестатистического пробега шин. Данный пробег рассчитывался с учетом:

• базовой модели автомобиля;
• типоразмера шины;
• модели шины.

Кроме того, при расчете норм эксплуатационного пробега шины учитываются условия эксплуатации (работы) автотранспортного средства. При этом такие показатели были получены специализированной научно-исследовательской организацией опытным путем.

Следует также учитывать, что, в соответствии с п. 3.4 Норм, для новых моделей шин и марок автомобилей, для которых не установлены нормы эксплуатационного пробега шин, руководитель предприятия вправе приказом по предприятию на основании средних пробегов списанных шин ввести в действие временную норму, согласованную с ФГУП НИИАТ (в настоящее время - ОАО НИИАТ). При этом срок действия временных норм не должен превышать 2 года. В течение этого периода проводится проверка соответствия установленного значения нормы среднестатистическому пробегу шины данного типоразмера и модели для конкретного автотранспортного средства, а также уточнение значения нормы.

В рассматриваемой ситуации бюджетное учреждение не имеет возможности самостоятельно разработать нормы эксплуатационного пробега шин (отсутствуют соответствующие специалисты и материально-техническая база), но может воспользоваться положениями Правил и Норм. По нашему мнению, при использовании данных документов следует обязательно учитывать гарантии производителей по наработке шин в пределах гарантийного срока службы (т.е. используемая норма не должна быть меньше гарантийной, с учетом поправок на условия эксплуатации). Напомним, что производители могут устанавливать гарантийные сроки не только службы шин, но и их хранения.

По нашему мнению, на основании заключения соответствующей комиссии для новых моделей шин и марок автомобилей руководитель бюджетного учреждения вправе ввести в действие приказом по предприятию временную норму наработки шин с учетом:

• средних пробегов списанных шин;
• гарантийных обязательств производителей шин.

Кроме того, при наличии соответствующих лимитов бюджетных обязательств нормы также могут быть установлены с привлечением специалистов специализированных организаций (например, ОАО НИИАТ).

Учет автомобильных шин. Бюджетный учет в учреждении ведется в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 129-ФЗ), Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.2008 № 148н (далее - Инструкция № 148н) и другими нормативно-правовыми актами. Документооборот по принятию, перемещению и списанию материальных запасов учреждением разрабатывается самостоятельно, утверждается руководителем и отражается в учетной политике организации. Запасные части к транспортным средствам (в т.ч. автомобильные шины) при приобретении учитываются на основании первичных учетных документов на счете 10506000 «Прочие материальные запасы». В соответствии с Инструкцией № 148н при выдаче запасных частей в эксплуатацию оформляется «Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения» (ф. 0504210) или «Требование-накладная» (ф. 0315006).

Все выданные запасные части к транспортным средствам (в т.ч. автомобильные шины) учитываются на забалансовом счете 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных». Аналитический учет шин ведется в карточке количественно-суммового учета материальных ценностей (ф. 0504041). Пришедшие в негодность шины могут списываться с учета по «Акту о списании материальных запасов» (ф. 0504230).

Основанием для замены автомобильных шин на транспортном средстве служат обоснованные заявки лиц, ответственных за техническое состояние и эксплуатацию транспортного средства, утвержденные руководителем бюджетного учреждения. При установке шин на автомобиль целесообразно составлять акт. При этом в акте могут быть указаны номера, модель и обозначение. Форма такого акта может быть разработана и утверждена организацией с соблюдением требований п. 2 ст. 9 Закона № 129-ФЗ.

Кроме бюджетного учета, в учреждении может быть организован дополнительный учет автомобильных шин. Для этого можно использовать, например, отдельные положения Правил.

Так, учреждения могут на каждую шину, установленную на автомобиль (новую, восстановленную или с углубленным рисунком протектора) при его комплектации или во время эксплуатации, заводить карточку учета ее работы по форме, указанной в Приложении 12 к Правилам. Учет шин может осуществляться в соответствии с нормами этого документа ответственным лицом, на которого возложена эта обязанность.

При замене шины на ходовых колесах запасной или при необходимости покупной шиной водитель сообщает ответственному лицу дату замены, заводской номер замененной шины, показания спидометра в момент установки. Эти данные должны быть зафиксированы в карточках учета работы заменяемой и запасной шины.

Для контроля за правильным учетом пробега шин работнику, ответственному за это, надо ежеквартально выборочно проверять по заводским номерам соответствие шин, фактически эксплуатируемых на автомобиле, шинам, закрепленным за автомобилем по карточке учета.

Когда шины снимаются с эксплуатации, в карточке указываются: дата демонтажа, полный пробег, наименование причины снятия, определяемой комиссией, остаточная высота рисунка протектора (по наибольшему износу). Кроме того, в ней обязательно производится запись о том, куда направлена шина - на восстановление, углубление рисунка протектора нарезкой, в ремонт, утиль или рекламацию.

Шины приходится часто менять. Во-первых, они быстро изнашиваются на российских дорогах. Во-вторых, их необходимо менять на зимний и летний сезоны. В-третьих, случаются и неожиданные повреждения шин - проколы, порезы. Рассмотрим особенности документооборота по приему, отпуску и перемещению шин, а также порядок бухгалтерского учета и налогообложения их стоимости.

Автомобильные шины различаются по своему назначению, конструкции, рисунку протектора, климатическому исполнению и габаритам. По этим показателям автомобильные шины могут быть следующих видов:

• шины постоянного использования (всесезонные шины);
• шины периодической эксплуатации (зимняя и летняя резина).

Последние обладают лучшими эксплуатационными свойствами, но в целях экономии организации часто используют на автомобилях всесезонные шины. Они подлежат замене, если пробег превысил установленный заводом-изготовителем километраж или произошло повреждение шин.

В первую очередь организациям нужно разработать необходимые для учета и контроля автомобильных шин внутренние организационно-распорядительные документы. Согласно пункту 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н (далее - Методические указания № 119н) в них могут устанавливаться:

• формы первичных документов по приему, отпуску и перемещению шин и порядок их заполнения, а также правила документооборота;
• перечень должностных лиц подразделений, которым доверены получение и отпуск МПЗ;
• порядок осуществления контроля рационального использования автомобильных шин.

Документами, которые необходимы для оформления в учете хозяйственных операций по движению автомобильных шин, является:

• товарно-транспортные накладные и иные сопроводительные документы (при приемке и оприходовании автомобильных шин);
• карточка учета автомобильной шины (в процессе эксплуатации);
• ведомость (акт) на списание автомобильных шин.

На сегодняшний момент порядок учета автомобильных шин регулируется Правилами эксплуатации автомобильных шин (АЭ 001-04), утвержденными распоряжением Минтранса России от 21 января 2004 г. № АК-9-р (далее - Правила). Вроде бы эти Правила утратили силу, так как в них самих указан срок окончания их действия - 1 января 2007 года. Но новых правил пока не придумали, поэтому советуем руководствоваться ими. Правда, в целом, нет острой необходимости вести карточки учета работы автошин, утвержденные Правилами, если другие документы в порядке. Например, товарные накладные, договоры поставки, договоры на перевозку грузов автомобильным транспортом, счета-фактуры, платежные поручения, оборотные ведомости по товарно-материальным ценностям - материальный отчет по субсчету 10.5, акты на списание запчастей, сводные реестры работы автошин, реестр показателей спидометров по пробегу автомашин и т. д. К примеру, в постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21 июля 2010 г. № А32-43572/2009 судьи встали на сторону налогоплательщиком, признав неправомерным доначисление налога на прибыль, пеней, штрафа, так как несение налогоплательщиком расходов по приобретению автошин, а также наличие документальных доказательств их списания в результате осуществления предпринимательской деятельности подтверждены и без карточек учета шин, указанных в Правилах.

Информация, содержащаяся в карточке учета работы шины, позволяет дать оценку ее технического состояния. Если шина пригодна для эксплуатации, то она не может быть снята с автомобиля или передана в утиль. Если же шина не пригодна к эксплуатации, то ее снимают, а в ее учетной карточке указываются пробег, причина снятия и порядок ее дальнейшего использования (в ремонт, на восстановление или в утиль).

Затем данные из карточки учета переносятся в ведомости (акты) на списание автомобильных шин, на основании которых в учете отражаются данные хозяйственные операции.

Бухгалтерский учет автомобильных шин

Автомобильные шины, приобретаемые организацией, по своим характеристикам и предназначению являются оборотными активами, которые в бухгалтерском учете организации отражаются как материально-производственные запасы (МПЗ), учет которых следует вести в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (утверждено приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н).

Согласно пункту 2 ПБУ 5/01 в составе МПЗ принимаются активы, используемые в качестве сырья при выполнении работ, оказании услуг. Исключение составляют шины (в том числе и запасные), которые поступили в организацию вместе с приобретенными автомобилями. В этом случае они учитываются в составе объекта основных средств.

Согласно пункту 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утверждено приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н) объектом основных средств признается инвентарный объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций.

Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Таким образом, как объект основных средств учитывается имущество или комплекс, которые могут выполнять свои функции самостоятельно. Если имущество не обладает функциональной самостоятельностью, его следует отражать в составе комплекса, который может считаться инвентарным объектом с позиций приведенных норм ПБУ 6/01.

Аналогичное положение представлено и в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утверждена приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н).

В Инструкции по применению Плана счетов к счету 10 «Материалы» субсчет 5 «Запасные части» сказано, что автомобильные шины (покрышка, камера и ободная лента), находящиеся на колесах и в запасе при транспортном средстве, включаемые в его первоначальную стоимость, учитываются в составе основных средств.

Согласно абзацу 2 пункта 6 ПБУ 6/01 при наличии у объекта нескольких частей с разным сроком полезного использования каждая из них учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Этот порядок выгоден налогоплательщику, поскольку он позволяет разделять дорогостоящее имущество на несколько объектов и сразу списывать в учете те из них, стоимость которых не превышает 20 000 руб. (или иного установленного в учетной политике лимита), экономя на налоге на имущество.

Однако учитывать автомобиль как основное средство без колес нельзя, так как он не способен приносить доход. А это является одним из условий принятия актива к учету как объекта основных средств.

Кроме того, в пункте 6 ПБУ 6/01 есть оговорка, что при наличии у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

В бухгалтерском стандарте не сказано, какой уровень существенности следует применять для разделения комплекса предметов, представляющих единое целое, на несколько инвентарных объектов, что дает право бухгалтеру решить этот вопрос по собственному усмотрению.

Поэтому организация может установить в учетной политике свой уровень существенности. Если он будет невысоким, то у организации появляются налоговые риски в отношении расчетов с бюджетом по налогу на имущество. Во избежание этого по общей методологии учета капитальных затрат автомобильные шины, находящиеся на колесах транспортных средств (в том числе и на запасном колесе), следует отражать в первоначальной стоимости автомобиля.

При передаче шин в эксплуатацию в бухгалтерском учете организации производится единовременное списание их стоимости на счета учета затрат на основании пункта 93 Методических указаний № 119н. При этом все условия для признания расхода, установленные пунктом 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г.) выполнены, а именно:

• расход произведен в соответствии с обычаями делового оборота;
• сумма расхода может быть достоверно определена;
• в результате установки шин на транспортное средство произошло уменьшение экономических выгод организации.

При передаче в использование автомобильные шины оцениваются согласно пункту 16 ПБУ 5/01 - по себестоимости каждой единицы.

Пример

ООО «Автодор» зимой текущего года приобрело легковой автомобиль с зимним комплектом шин. Автомобиль используется в управленческих целях. В октябре этого же года был приобретен комплект летней резины (4 штуки) за 9440 руб., в том числе НДС 18% - 1440 руб., и установлен на автомобиль. В бухгалтерском учете ООО «Автодор» были сделаны следующие бухгалтерские записи:

Дебет 10 «Материалы» субсчет 5 «Запасные части» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

8000 руб. - оприходован на склад комплект летней резины;

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

1440 руб. - отражена сумма «входного» НДС;

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС»

Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям»

1440 руб. - сумма «входного» НДС предъявлена к налоговому вычету;

Дебет 26 «Общехозяйственные расходы» Кредит 10 «Материалы» субсчет 5 «Запасные части»

8000 руб. - шины установлены на легковом автомобиле.

Сезонные шины, которые были сняты с автомобиля в связи со сменой сезона, необходимо оприходовать на склад.

Порядок отражения подобных операций не предусмотрен нормативными актами по бухгалтерскому учету. Сезонные шины, которые были сняты с транспортного средства и оприходованы на склад, не относятся ни к неиспользованным материалам, ни к возвратным отходам. С одной стороны, они уже находились в эксплуатации (были использованы), а с другой - не утратили своих потребительских свойств.

Оприходование сезонных шин в бухгалтерском учете организации следует отражать по дебету субсчета 10-5 «Запасные части» в корреспонденции с кредитом счетов учета затрат 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.

Снятые с автомобилей шины, которые еще можно использовать без ремонта, учитываются по стоимости, рассчитанной с учетом износа, который определяется исходя из пробега.

Таким образом, производится уменьшение затрат на производство (или расходов на продажу) текущего отчетного периода на сумму возвращенных на склад автомобильных шин.

Определить стоимость снятых с колес автошин организация может самостоятельно, установив нормы эксплуатационного пробега, ориентируясь на технические характеристики соответствующих шин.

Также можно ориентироваться на Временные нормы эксплуатационного пробега шин автотранспортных средств РД 3112199-1085-02. С одной стороны, нормы были отменены еще в 2004 году. С другой стороны, по решению комиссии Минтранса России от 18 апреля 2006 года их действие опять же было продлено до вступления в силу соответствующих технических регламентов (информационное письмо Минтранса России от 7 декабря 2006 г. № 0132-05/394). Подобное решение принято в целях обеспечения безопасности эксплуатации автотранспортных средств и рационального нормирования пробега автомобильных шин.

Нормы эксплуатационного пробега шин автотранспортных средств устанавливаются организациями на основе среднестатистического пробега шин. Минтранс России предлагает использовать поправочные коэффициенты к среднестатистическим нормам пробега шины в зависимости от условий эксплуатации транспортного средства. При этом норма эксплуатационного пробега шины согласно пункту 3.3 Временных норм не должна быть ниже 25% среднестатистического пробега.

Среднестатистический пробег шин российского производства для легковых автомобилей составляет приблизительно 40 000-45 000 км. Для шин зарубежного производства средний пробег составляет 50 000-55 000 км. Пробег шин грузовых автомобилей

существенно выше:

• для отечественных шин он может достигать 100 000 км;
• для шин зарубежного производства - 180 000 км.

Стоимость шин, возвращенных на склад, рассчитывается по следующей формуле:

Пример

Зимние шины, снятые с автомобиля, еще можно использовать. Первоначальная стоимость

каждой шины составляет 2000 руб. Норма пробега данных шин, установленная организацией, составляет 50 000 км. За период эксплуатации фактический пробег составил 20 000 км. Следовательно, стоимость каждой шины, возвращенной на склад, равна 1200 руб. [(50 000 км – 20 000 км) : 50 000 км Ч 2000 руб.].

В бухгалтерском учете ООО «Автодор» будет сделана следующая запись:

Дебет 10 «Материалы» субсчет 5 «Запасные части» Кредит 26 «Общехозяйственные расходы»

4800 руб. (1200 руб. Ч 4 шт.) - на склад оприходован комплект зимней резины, снятой с легкового автомобиля.

Налоговый учет автомобильных шин

Транспортное средство, которое организация приобретает, учитывается как единый инвентарный объект не только в бухгалтерском учете, но и в целях налогообложения.

Автомобильные шины, которые приобретаются организацией отдельно от автомобиля, не включаются в состав амортизируемого имущества на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ, а учитываются в составе расходов на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Если осуществляется замена сезонных шин, то расходы на приобретение нового комплекта шин следует квалифицировать как материальные расходы на приобретение материалов, используемых на содержание основных средств согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Если происходит замена изношенных шин, то на основании пункта 1 статьи 260 НК РФ расходы на их приобретение квалифицируют как ремонт основных средств и признают для целей исчисления налога на прибыль.

Согласно пункту 2 статьи 272 НК РФ расходы на приобретение автомобильных шин следует признавать в целях налогообложения на дату передачи их в использование, то есть на дату установки шин на автомобиль.

Что касается сезонных шин, снятых с автомобиля и переданных на склад, в налоговом учете стоимость этих активов не отражается. Поскольку сумма материальных расходов уменьшается на стоимость:

• остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца (п. 5 ст. 254 НК РФ);
• возвратных отходов (п. 6 ст. 254 НК РФ).

Остатки материально-производственных запасов оцениваются по той же стоимости, по которой они были включены в состав расходов при списании.

Шины, снятые с транспортного средства, не могут быть квалифицированы как товарно-материальные ценности, не использованные в производстве на конец месяца, поскольку автомобильные шины были установлены на автомобиле, а значит, использовались, изнашивались и утратили свое первоначальное состояние.

В то же время использованные шины нельзя рассматривать в качестве возвратных отходов. При этом под возвратными отходами понимаются остатки сырья и материалов, полуфабрикатов и других видов материальных ресурсов, образовавшихся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов и в силу этого используемые с повышенными расходами или не используемые по прямому назначению.

Сезонные шины под данное определение не подпадают. Следовательно, в целях налогообложения сезонные шины не могут рассматриваться ни как остатки запасов, ни как возвратные отходы. Таким образом, сумма материальных расходов не уменьшается на стоимость сезонных шин, снятых с транспортного средства. В результате при оприходовании снятых шин на склад в бухгалтерском учете образуется налогооблагаемая временная разница согласно пункту 12 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 (утверждено приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н). На основании данной разницы формируется отложенное налоговое обязательство.

Пример

В налоговом учете стоимость автомобильных шин, оприходованных на склад, не учитывается. В результате возникает налогооблагаемая временная разница в размере 3600 руб., на основании которой сформировано отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу

на прибыль» Кредит 77 «Отложенное налоговое обязательство»

960 руб. (4800 руб. Ч 20%) - сформировано отложенное налоговое обязательство.

При износе автомобильных шин у организации возникает необходимость их ремонта или замены.

Ремонт и восстановление автошин могут производиться как самой организацией, так и на специализированных автосервисах. В случае самостоятельного ремонта организация несет расходы на закупку запчастей к автомашинам (камер, покрышек, ободов колес, балансировочных грузов и пр.) и оплату труда рабочим, которые производят ремонт.

Если отремонтировать автошины без специального оборудования невозможно, то организация может воспользоваться услугами специализированных предприятий. В этом случае запчасти к автомашинам могут быть закуплены самостоятельно. В такой ситуации организация оплачивает автосервису только услуги по замене и установке запчастей или же стоимость запчастей будет учтена в стоимости ремонтных работ автосервиса.

При передаче шин для восстановления на шиноремонтные заводы их стоимость переносится в бухгалтерском учете на субсчет 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону».

Согласно пунктам 7 и 18 ПБУ 10/99 затраты по поддержанию транспортных средств в исправном состоянии являются расходами по обычным видам деятельности и признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления. При этом в бухгалтерском учете организации делается следующая проводка:

Дебет 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Отражены затраты на ремонт или замену автомобильных шин.

Для целей налогообложения расходы на ремонт шин можно учесть как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Отметим, что в настоящее время нормативные документы, устанавливающие нормы затрат на восстановление износа и ремонт автомобильных шин, отсутствуют. Именно поэтому данные затраты являются расходами на проведение текущего ремонта, которые

включаются в себестоимость продукции, работ, услуг как затраты по поддержанию основных средств в рабочем состоянии. При этом нормирование указанных расходов не предусмотрено.

Если шины имеют разрушения, которые не подлежат местному ремонту или восстановлению путем наложения нового протектора, то они по решению специальной комиссии, созданной на предприятии, списываются в утиль. На склад такие шины приходуются по весу по прейскурантным ценам, по которым они сдаются на шиноремонтные заводы. В бухгалтерском учете организации неподлежащие восстановлению шины зачисляются на субсчет 10-6 «Прочие материалы».

___________________________

Похожие статьи