Л.А. Елина, экономист-бухгалтер

Расходы будущих периодов: быть или не быть

Как в 2011 г. вести учет затрат, отражавшихся ранее на счете 97 «Расходы будущих периодов», и можно ли этим счетом пользоваться дальше

Сначала строку «Расходы будущих периодов» убрали из новой формы бухгалтерского баланса (кстати, новые формы налоговая служба и Минфин рекомендуют применять начиная с отчетности за I квартал 2011 г.Письмо ФНС России от 18.04.2011 № КЕ-4-3/6116 ; Письмо Минфина России от 24.01.2011 № 07-02-18/01 ). Затем из Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФутв. Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н (далее - Положение № 34н) тоже было удалено всякое упоминание о расходах будущих периодовп. 65 Положения № 34н . Все это вызвало небывалую активность бухгалтерского сообщества. Появилась масса вопросов и обсуждений, нужно ли ликвидировать счет 97 «Расходы будущих периодов», а если нужно - куда деть суммы, которые на нем числятся.

Бухгалтерам счет 97 удобен, и расставаться с ним они не хотят

Угроза, нависшая над счетом 97, показала, насколько наши бухгалтеры его любят. В основе этой любви, конечно, сугубо прагматичные причины: на счет 97 можно списать суммы, которые сейчас по тем или иным причинам нельзя (или не хочется) признавать в текущих расходах. Причин может быть несколько.

ПРИЧИНА 1. Боимся списать существенную сумму затрат сразу на расходы

К примеру, организация сделала дорогой ремонт оборудования. Даже если бухгалтер считает, что сумму расходов на этот ремонт можно полностью признать в текущих расходах, делать это он опасается. Причем причина таких опасений не только в возможных претензиях проверяющих, но и в нежелании портить себе отчетность и снижать текущие финансовые показатели (даже если в итоге получаем все-таки прибыль).

ПРИЧИНА 2. Прячем убытки

Особо пояснять, о чем речь, нет необходимости. Всем известно, что налоговики не любят убытков - они даже являются одним из критериев для отбора претендентов на выездную проверкуКонцепция системы планирования выездных налоговых проверок, утв. Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ . Поэтому бухгалтеры (иногда - с подачи инспекторов) прячут на счет 97 текущие расходы. И тут совершенно не важно, насколько существенна та или иная сумма расхода. Ведь даже несколько несущественных сумм, накопленных в течение года, в итоге могут повлечь появление убытка. Все, конечно, понимают, что такое отражение расходов неправильное. Но все же иногда сознательно на него идут.

ПРИЧИНА 3. Пытаемся «подтянуть» бухгалтерский учет под налоговый

Мнение читателя

“ Наш аудитор, увидев в балансе большие суммы РБП, сказала с ходу, что, наверное, мы так необоснованно оттягиваем свои расходы. И что накопление РБП - один из признаков «сомнительной дивидендной политики». Эта мудреная фраза означает, что мы как будто учредителям хотим побольше заплатить из прибыли, которой вовсе нет” .

Алевтина Сергеевна,
бухгалтер, г. Москва

Одна из распространенных ситуаций - продажа основного средства с убытком до истечения срока его полезного использования. По правилам налогового учета такой убыток нельзя признать сразу: его надо списывать постепенно в течение оставшегося срока эксплуатацииподп. 1 п. 1 ст. 268 , п. 3 ст. 268 НК РФ . Поэтому бухгалтеры предпочитают результат от продажи ОС (убыток, выявленный на субсчете 01-« Выбытие основных средств») не списать на счет 91 «Прочие доходы и расходы», а отразить на счете 97 «Расходы будущих периодов». И списывать постепенно в течение того же срока, что и в налоговом учете. Конечно, это удобно, но совершенно неверно.

Другой аналогичный пример - лицензии на занятие определенной деятельностью. В налоговом учете бухгалтеры опасаются единовременно учитывать стоимость дорогих лицензий в расходах. Ведь есть Письма Минфина, рекомендующие сумму государственной пошлины за выдачу лицензии списывать равномерно в течение срока действия самой лицензииПисьма Минфина России от 16.08.2007 № 03-03-06/1/569 , от 31.05.2007 № 03-03-06/1/353 .

Есть и другие письма финансового ведомства, в которых Минфин высказывает иное мнение о порядке признания расходов на лицензии в налоговом учете. В защиту единовременного признания стоимости лицензии в расходах он приводит такие аргументы:

положение п. 1 ст. 272 НК РФ о распределении расходов между периодами может применяться только к расходам, возникающим в рамках гражданско-правовых договоров. А в отношении иных расходов (к примеру, вытекающих из норм закона) п. 1 ст. 272 НК РФ не применяется. Поэтому нет необходимости распределять стоимость лицензии на все периоды ее действияПисьмо Минфина России от 15.10.2008 № 03-03-05/132 ;
государственная пошлина является федеральным сборомп. 2 ст. 8 , п. 10 ст. 13 НК РФ . Поэтому ее сумму надо признать в расходах в момент начисленияподп. 1 п. 1 ст. 264 , подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ ; Письмо Минфина России от 30.11.2005 № 03-03-04/1/399 ; Постановления ФАС МО от 12.08.2009 № КА-А40/7313-09 ; ФАС ВВО от 30.11.2006 № А28-3289/2006-109/21 .

ПРИЧИНА 4. Нам удобно отражать все суммы, которые нужно (или просто решено) списывать равномерно в течение нескольких месяцев, на счете 97

Удобство, прежде всего, обеспечивает возможность автоматического ежемесячного списания в программе сумм со счета 97. Такой механизм заложен в большинство бухгалтерских программ. Не нужно вручную делать проводки каждый месяц - все делается само собой.

Мнение читателя

“ У нас ЕНВД - перевозка грузов (налоговый учет, соответственно, мы не ведем). На балансе десять машин. На каждую из них - КАСКО, ОСАГО. Срок страхования в основном год. Что делать: вешать на дебиторку и каждый квартал самой списывать? Но это очень обременительно. Получается, что легче оставить на счете 97 - просто в балансе выделять отдельной строкой” .

Ольга,
бухгалтер, Московская обл.

И что немаловажно - для такой проводки программа не требует вводить реквизиты какого бы ни было документа (акта о выполнении работ или оказании услуг, накладной и т. д.). Именно поэтому некоторые бухгалтеры сознательно учитывают на счете 97 суммы некоторых авансов (к примеру, платежи по договорам страхования).

Кроме того, некоторым предпочтительнее все суммы, которые надо постепенно признавать в расходах, учитывать где-то в одном месте (как суммы, действительно относящиеся к будущим периодам, так и суммы авансов по услугам или аренде и прочих непонятностей). Ведь если такие постепенно списываемые суммы раскидать по нескольким счетам (к примеру, одну часть оставить на счете 97, а остальные - на разных субсчетах к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»), то вероятность ошибки повышается - можно с каких-то счетов их списать, а с каких-то - забыть. Да и работы прибавляется.

Вывод

Итак, в результате бессистемного подхода к использованию счета 97 в бухучете многих организаций на нем образовалась та самая «помойка», которая раньше плавно переходила в бухотчетность в виде абсолютно неклассифицируемой суммы, непонятно что означавшей.

А ведь это неправильно, поскольку не дает представления о реальной картине активов, расходов и финансового результата.

Счет 97 «Расходы будущих периодов» никто не отменял

Посмотрим, что же именно произошло в 2011 г. с расходами будущих периодов в связи с поправками, вступившими в силу начиная с 1 января этого года.

Расходы будущих периодов «удалили» из отчетности.

Изменения, внесенные Минфином, направлены на устранение неразберихи в отчетности и упорядочение сумм, отражаемых ранее в качестве РБП в бухгалтерской отчетности:

в утвержденной форме бухгалтерского баланса теперь нет строки для отражения расходов будущих периодов;
п. 65 Положения № 34н звучит теперь как отсылочная норма: при определении затрат отчетного периода он направляет бухгалтеров к профильным ПБУ, регулирующим условия признания различных активов. Расходы будущих периодов сами по себе в нем не упомянуты.

Если в бухгалтерской отчетности есть безликий актив «РБП», это усложняет ее трансформацию в международную. Причем автоматически такому «запасу» нельзя найти соответствие с активами/расходами по правилам международного учета (в старой форме баланса именно в разделе «Запасы» была предусмотрена строка для отражения расходов будущих периодов). Требуется поднимать аналитику счета 97 и «разгребать», что, куда и когда относить.

Поэтому приверженцы скорейшего перехода на МСФО ратуют за то, чтобы вообще удалить понятие «расходы будущих периодов» из всех нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету, включая и План счетов.

Так что теперь в отчетности просто не должно быть строк, в которых отражается скопом масса разнородных сумм (если они, конечно, существенные). А существенность показателя надо определять самостоятельноп. 3 Приказа Минфина России от 02.07.2010 № 66н , с учетом того, чтобы отчетность давала пользователям реальную информацию для оценки финансового положения организации и результатов ее деятельностип. 11 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утв. Приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н .

Расходы будущих периодов в бухгалтерском учете сохранились.

Эти расходы по-прежнему поименованы в нескольких положениях по бухгалтерскому учету.

Во-первых, механизм переноса затрат на будущее до сих пор предусмотрен ПБУ 10/99 «Расходы организации»пункт 9 , п. 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н . Это самое главное препятствие для устранения счета 97 из «боевого запаса» бухгалтера. Переходящие затраты, имеющие отношение к получению доходов в будущем, оно по-прежнему предписывает обоснованно распределять между отчетными периодамип. 19 ПБУ 10/99 .

Кстати, аналогичное правило есть и в налоговом учете. При расчете базы по налогу на прибыль расходы признаются в том периоде, к которому они относятся, независимо от их оплатып. 1 ст. 272 НК РФ . И это для бухгалтера, которому нет особой нужды скрупулезно следовать правилам международного учета, - еще один серьезный аргумент за то, чтобы применять счет 97. Конечно, все в курсе, что бухучет и налоговый учет - это две самостоятельные системы. Но если в бухучете вы будете списывать расходы единоразово, а в налоговом - постепенно, то результат понятен всем: здравствуйте, разницы по ПБУ 18/02! Вот только им никто не рад, и все стараются их минимизировать.

Во-вторых, упоминание расходов будущих периодов осталось в других нормативных актах по бухучету. Вот они:

п. 39 ПБУ 14/2007 «Нематериальные активы»утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н ;
п. 16 ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»утв. Приказом Минфина России от 24.10.2008 № 116н ;
п. 94 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасовутв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н ;
п. 16 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организацийутв. Приказом Минфина России от 20.05.2003 № 44н (в этих Указаниях в качестве примера расходов будущих периодов приведены расходы на приобретение лицензии);
План счетов бухучета и Инструкция по его применениюутв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н .

Вывод

Сейчас Минфин сделал лишь первый шаг: заставил идентифицировать расходы будущих периодов при составлении бухгалтерской отчетности (разумеется, если сумма расхода/актива существенная). Теперь в балансе не должно быть существенных безликих сумм.

Но пока речь не идет о том, чтобы ликвидировать счет 97 «Расходы будущих периодов». Да это и невозможно сделать сейчас - пока не отменен сам механизм переноса на будущее простых затрат (не связанных с приобретением амортизируемого имущества)п. 19 ПБУ 10/99 .

И если в нормативных актах по бухучету предусмотрен перенос затрат на будущее, то и пользоваться им можно до тех пор, пока Минфин не приведет в порядок свои ПБУ и иные нормативные акты.

Определяемся, что мы будем менять в своем бухучете

Не секрет, что далеко не все организации трепетно относятся к своей бухгалтерской отчетности. У многих небольших предприятий в числе пользователей отчетности часто - лишь налоговая инспекция и руководство (да и оно интересуется балансом чисто формально). Понятно, что у бухгалтеров таких организаций нет серьезного стимула для того, чтобы вести бухучет идеально. Штрафы за неправильное отражение операций, конечно, естьпп. 1-3 ст. 120 НК РФ , но они для многих представляются иллюзорными (хотя бы потому, что проверяющие из налоговой инспекции, как правило, бухучет знают не очень хорошо). В итоге некоторые бухгалтеры решили вообще ничего не менять в порядке учета РБП - ведь это не такой принципиальный момент, как, например, лимит стоимости основных средств.

Некоторые нашли компромисс: оставить на счете 97 все так, как и было раньше (даже если это и не идеальный вариант учета), а чтобы правильно заполнить отчетность, существенные суммы затрат, числящихся в составе РБП, выделять и показывать в бухгалтерском балансе обособленно.

А тем, кто хочет все же, чтобы бухучет родной организации соответствовал требованиям, придется постараться. От неразберихи на счете 97 можно и нужно избавляться. Значит, надо вносить изменения в учетную политику. Чтобы очертить круг таких изменений, вам нужно определиться, какие хозяйственные операции вы будете учитывать иначе, чем делали это раньше. А для этого вам надо проинвентаризировать свой счет 97:

то, что может быть смело названо активами, оставляете на счете 97. Каждому из таких активов надо дать конкретные названия и для каждой группы однородных активов лучше выделить субсчет на счете 97. Это облегчит заполнение бухотчетности;
того, что у нас подходит под понятие расходов, на счете 97 быть не должно. И в дальнейшем подобные затраты вы будете сразу признавать при расчете финансового результата текущего периода (они будут учитываться в отчете о прибылях и убытках).

Внимание

Если изменившиеся требования в бухучете затрагивают ваши операции, вам нужно вносить изменения в свою учетную политику. И действовать они должны с начала года.

Заметим, что понятие актива в нашем бухучете весьма расплывчатое и под него подходит чуть ли не все на свете (активами считаются любые хозяйственные средства, над которыми организация получила контроль и которые должны принести ей экономические выгоды в будущемп. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России 29.12.97) ). Поэтому лучше рассуждать более прагматично. Чтобы классифицировать некую сумму, проверяете это нечто на предмет того, сможете ли вы это продать кому-то другому или нет. Если вы можете это продать, то у вас есть актив (к примеру, расходы на подготовку к производству сформируют стоимость готовой продукции, которую вы сможете реализовать). Если вы это нечто продать не можете - значит, расход у вас есть уже сейчас, а не в каком-то неопределенном будущем. К примеру, лицензию вы получаете для своей определенной деятельности, и, даже если вы перестанете ею заниматься, деньги вам никто не вернет, а никому другому ее передать нельзя. Значит, лицензию вполне логично признать все-таки расходом, а не активом.

Изменения в применяемых вами способах бухучета должны действовать с 01.01.2011 - ведь они связаны с вступлением в силу Приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н, который внес поправки в нормативные акты по бухучетуп. 10 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н . А поскольку в Приказе № 186н нет никаких переходных положений, то изменения в отчетность, по-хорошему, нужно вносить ретроспективнопп. 14, 15 ПБУ 1/2008 . Правда, большинство организаций игнорируют это требование (причем некоторые - даже невзирая на то, что их отчетность проверяют аудиторы). Причина в том, что ретроспективный метод труден - ведь при изменении способов учета вам придется пересчитать входящие остатки на счетах бухучета по состоянию на 1 января. Данные отчетности на 31.12.2009 и на 31.12.2010 (эти данные фигурируют в текущей отчетности 2011 г.) надо представить в уже пересчитанном виде - как будто ваш новый способ учета применялся вами и раньше.

Те, кто не хочет применять ретроспективный метод, суммы, которые теперь надо признавать в учете единовременно, предпочтут списать как расходы текущего периода (на счет 91 «Прочие доходы и расходы»). Такой подход бухгалтеры объясняют тем, что в Приказе № 186н никаких переходных положений по этому вопросу нет, а ошибкой как таковой однозначно признать старый порядок отражения сумм в учете довольно сложно.

Кроме того, не забывайте, что малые предприятия (кроме эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) могут на вполне законных основаниях отражать изменения учетной политики перспективно - то есть в текущем периодеп. 15.1 ПБУ 1/2008 .

Какой способ (ретроспективный или нет) вы будете применять, если вообще решитесь на изменения, - выбирайте сами. Но вам нужно будет заявить о нем в пояснительной записке к отчетности.

Инвентаризируем счет 97 «Расходы будущих периодов»

Подробнее о создании резерва на оплату отпусков вы можете прочитать:

Рассмотрим наиболее часто встречающиеся операции, отражаемые бухгалтерами на счете 97 «Расходы будущих периодов», и подумаем, что с ними делать дальше. Разумеется, все это для тех, кто решил скорректировать свой бухучет и внести изменения в учетную политику.

Активы/расходы, учитываемые ранее как РБП	Суть актива/расхода и порядок его учета	Строка в отчетности (подстрока - если сумма существенная)
Компьютерные программы, приобретенные для использования (не рассматриваем оплату периодических платежей и приобретение исключительных прав на программное обеспечение)	Это права пользования объектами интеллектуальной собственности (нематериальными активами - НМА). НМА, полученные в пользование, надо учитывать на забалансовом счете. Сумму фиксированного разового платежа за пользование НМА надо отражать как расходы будущих периодов исписывать в течение срока действия договорап. 39 ПБУ 14/2007 «Нематериальные активы», утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н . К счету 97 можно открыть субсчет «Программное обеспечение»	Подстрока «Права пользования программным обеспечением»: <или> строки 1170 «Прочие внеоборотные активы» раздела I баланса - если срок использования программы более 12 месяцев; <или> строки 1210 «Запасы» раздела II баланса - если срок использования программы менее 12 месяцев
а) у вас есть лицензионный договор (подписанный вами и правообладателем)или же сублицензионный договор	Разовый платеж за использование программы надо списывать: <или> в течение срока использования, указанного в договоре, - если он есть; <или> в течение 5 лет - если в договоре не указан срокп. 4 ст. 1235 ГК РФ
б) у вас лишь «оберточная» («упаковочная») лицензия. Это диск с программой, на упаковке которой указаны условия использования программы. Начало использования такого диска означает заключение с правообладателем договора присоединенияп. 3 ст. 1286 , ст. 1272 ГК РФ	Если срок использования установлен, признаем расходы в течение этого срока Но срок использования программы, как правило, неограничен - ни условиями присоединения, ни Гражданским кодексом (правило о пятилетнем сроке здесь не применяетсяп. 38.2 Постановления Пленума ВС РФ № 5, Пленума ВАС РФ № 29 от 26.03.2009 ) Поэтому можно: <или> самостоятельно определить срок использования программы и распределять расходы между отчетными периодами (если стоимость программы существенна); <или> вспомнить требование о рациональности бухучетап. 6 ПБУ 1/2008 и списать стоимость программы (если она невелика) сразу на расходы в момент начала использования
Как вы, наверное, помните, при расчете налога на прибыль (по мнению контролирующих органов) стоимость прав использования программного обеспечения надо признавать в течение срока действия лицензии или в течение 5 лет (если такого срока нет)Письма Минфина России от 02.02.2011 № 03-03-06/1/52 , от 23.10.2009 № 03-03-06/1/681 ; Письмо УФНС России по г. Москве от 13.10.2009 № 16-12/107239 . Но есть решения судов, которые считают, что расходы на приобретение прав на использование ПО можно списать единовременноПостановления ФАС МО от 07.09.2009 № КА-А40/6263-09 ; ФАС ПО от 16.02.2009 № А55-9496/2008 ; ФАС ВВО от 17.08.2007 № А43-33315/2006-37-925
Разовые платежи по договорам страхования	Это типичный аванс, то есть дебиторская задолженность. Ведь условиями договоров предусматривается, что в случае их досрочного расторжения страховая компания должна вернуть часть страховых платежей (пропорциональную оставшемуся сроку действия договора). Расходы будут появляться постепенно - по мере истечения срока страхования. Страховки со счета 97 лучше убрать - их безболезненно можно перенести на счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», заведя для них отдельный субсчет - к примеру «Страховые платежи»	Формирует показатель по строке 1230 «Дебиторская задолженность» в разделе II баланса. В зависимости от срока задолженности ее можно отразить по двум разным подстрокам: долгосрочная дебиторская задолженность (срок - более 12 месяцев); краткосрочная дебиторская задолженность (срок - менее 12 месяцев)
В налоговом учете, если платежи по конкретному договору страхования можно учесть в расходах при расчете налога на прибыль, это надо делать так: <или> разовый платеж нужно признавать равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде; <или> периодические платежи - равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов, пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде
Расходы, связанные с выполнением договоров строительного подряда	По сути это незавершенное производство (НЗП). Но их можно продолжать учитывать на счете 97, так как в ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» содержится прямая норма о том, что в составе расходов будущих периодов должны отражаться «расходы, связанные с выполнением договоров строительного подряда, понесенные в связи с предстоящими работами»п. 16 ПБУ 2/2008 . Лучше открыть субсчет 97-« Расходы на выполнение предстоящих работ по договорам строительного подряда»	Подстрока «Расходы на выполнение предстоящих работ по договорам строительного подряда» строки 1210 «Запасы» раздела II баланса
Пусковые и подготовительные расходы: при подготовительных работах в сезонных производствах; при горно-подготовительных работах; при освоении новых производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы); при подготовке и освоении производства новых видов продукции и новых технологий; при рекультивации земель	По сути это НЗП. Расходы, связанные с подготовкой ново го производства, по-прежнему можно учитывать как расходы будущих периодов на счете 97 «Расходы будущих периодов». Основание - общий принцип распределения расходовпункт 9 , п. 19 ПБУ 10/99 и то, что эти суммы учтутся в дальнейшем в себестоимости выпускаемой продукции. Кроме того, для учета в составе РБП материалов, отпущенных на пусковые и подготовительные работы, есть прямая нормап. 94 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н . Для каждой группы таких расходов можно открыть отдельный субсчет	Можно предусмотреть подстроку к строке 1210 «Запасы» раздела II баланса для каждой группы таких расходов. К примеру: «Затраты на освоение природных ресурсов», «Затраты на освоение новых производств»
Отложенные расходы прошлых лет. К примеру: лишь для избежания убытка в одном периоде часть обычных расходов «спрятана» на счет 97 как расход будущих периодов; отнесли убыток от продажи основного средства на счет 97 для его равно мерного списания до истечения срока полезного использования ОС; какие-то затраты списываются через счет 97 для сближения с налоговым учетомподп. 1 п. 1 , п. 3 ст. 268 НК РФ	Такие затраты не должны учитываться как РБП. Их надо списать. Вариантов списания несколько: <или> как расходы текущего периода; <или> как несвоевременно учтенные ранее расходы, то есть вы признаете свою ошибкупункт 9 , п. 14 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», утв. Приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н : <если> сумма существенная - исправлять ошибку надо используя счет 84 «Не распределенная прибыль (непокрытый убыток)» (и надо сделать ретроспективный пересчет); <если> сумма несущественная - списываем на счет 91	<если> расходы признаем текущим периодом как прочие - отражаем их по строке 2350 «Прочие расходы» Отчета о прибылях и убытках; <если> вы списываете расходы со счета 97 в ходе исправления существенной ошибки прошлых лет - надо заполнить раздел 2 «Корректировки в связи с изменением учетной политики» Отчета об изменениях капитала
Расходы на ремонт основных средств	Затраты на ремонт основных средств надо признавать в текущих расходах Никакого отношения к следующим отчетным периодам они не имеют. Ни одно ПБУ прямо не подтверждает возможность учета расходов на ремонт в качестве РБП Недосписанные суммы можно учесть в текущих расходах сразу. С 01.01.2011 не должно быть и резервов на ремонт ОСп. 69 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (утратил силу с 01.01.2011)	В зависимости от характера использования ОС в Отчете о прибылях и убытках списанные суммы расходов попадут: <или> <или>
Часть отпускных, приходящихся на следующий месяц	Выплаченные отпускные надо признавать сразу. Ведь сумма расхода определена, она обоснованна, и выплата ее регулируется Трудовым кодексом. Кроме того, по правилам нового ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н (оно не распространяется на малые предприятия) отпускные надо списывать за счет оценочного обязательства на оплату отпускных, учитываемого на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» Следовательно, со счета 97 отпускные надо списать на текущие расходы	В зависимости от подразделения, где трудятся ушедшие в отпуск работники, в Отчете о прибылях и убытках списанные суммы расходов попадут: <или> в строку 2120 «Себестоимость продаж»; <или> в строку 2210 «Коммерческие расходы»; <или> в строку 2220 «Управленческие расходы»
Минфин рекомендует в налоговом учете делить переходящие суммы отпускных между двумя месяцамиПисьмо Минфина России от 23.12.2010 № 03-03-06/1/804 . Поэтому, используя счет 97, бухгалтеры сближают бухгалтерский учет с налоговым В противовес тому, что под отпускные надо создавать резерв, некоторые бухгалтеры уже заявляют, что ПБУ 8/2010 никакого отношения к отпускным иметь не может. Ведь по правилам ПБУ 8/2010 оно не может применяться к договорам, по которым не выполнены все обязательства сторонп. 2 ПБУ 8/2010 . А трудовые договоры, на основе которых считаются отпускные, как раз подходят под это определение. Тем самым бухгалтеры считают, что они нашли лазейку для того, чтобы не создавать оценочное обязательство по отпускам Однако специалисты Минфина против такого подхода и настаивают на том, что в бухучете надо отражать оценочное обязательство на выплату отпускных (см. разъяснения И.Р. Сухарева на с. 32 в , ). К тому же есть проект следующего нового ПБУ «Учет вознаграждений работникам». И в нем четко прописано, как надо создавать оценочное обязательство (то есть резерв на оплату отпусков) и когда
Взносы в саморегулируемые организации (СРО)	Членство в СРО бессрочное, передать его другому (продать) нельзя. Уплата взносов в компенсационный фонд (несмотря на довольно внушительный размер - от 300 тыс. до 30 млн руб.п. 4 ст. 48 , п. 2 ст. 52 , п. 1 ст. 55.8 , п. 7 ст. 55.16 Градостроительного кодекса РФ ) вполне подходит под определение расходов	<если> расходы признаем текущим периодом: <или> как прочие - отражаем их по строке 2350 «Прочие расходы» Отчета о прибылях и убытках; <или> как обычные производственные расходы - отражаем по строке 2120 «Себестоимость продаж» Отчета о прибылях и убытках; <если> вы списываете расходы со счета 97 в ходе исправления существенной ошибки прошлых лет - надо заполнить раздел 2 «Корректировки в связи с изменением учетной политики» Отчета об изменениях капиталаутв. Приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н
По мнению Минфина России, при расчете налога на прибыль расходы на уплату взносов в СРО можно и нужно учитывать единовременноПисьмо Минфина России от 11.02.2010 № 03-03-06/1/63 ; подп. 3 п. 7 ст. 272 , подп. 29 п. 1 ст. 264 НК РФ
Расходы на получение лицензии на тот или иной вид деятельности	У лицензии есть срок действия, но продать ее кому-то другому нельзя. Так что это - расход. К тому же в большинстве случаев стоимость лицензии состоит из одной лишь уплаченной при ее получении госпошлины, и часто ее сумма - всего 2600 руб.подп. 92 п. 1 ст. 333.33 НК РФ Так что растягивать на несколько лет стоимость лицензии смысла нет - только усложните себе жизнь и прибавите работы	расходы признаем текущим периодом: как прочие - отражаем их по строке 2350 «Прочие расходы» Отчета о прибылях и убытках; как обычные производственные расходы - отражаем по строке 2120 «Себестоимость продаж» Отчета о прибылях и убытках; вы списываете расходы со счета 97 в ходе исправления существенной ошибки прошлых лет - надо заполнить раздел 2 «Корректировки в связи с изменением учетной политики» Отчета об изменениях капиталаутв. Приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н
Если же лицензия дорогая и стоит несколько миллионов рублей (скажем, госпошлина за лицензию на производство этилового спирта, которая обойдется в 6 млн руб.подп. 94 п. 1 ст. 333.33 НК РФ ), то вы вполне можете вспомнить, что такие затраты упоминаются водном нормативном акте в качестве РБПп. 16 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утв. Приказом Минфина России от 20.05.2003 № 44н . И тогда, если вы будете списывать их равномерно, к вам не должно быть претензий со стороны проверяющих (ведь вы руководствовались действующим ПБУ) При признании стоимости лицензий в налоговом учете есть две точки зрения (причем обе они подкрепляются Письмами Минфина). О них мы уже говорили на с. 27 Учитывая серьезные аргументы, приводимые Минфином в защиту единовременного при знания стоимости лицензий в налоговых расходах, вы можете руководствоваться именно ими. К тому же, даже если проверяющие не будут согласны с вашим подходом, от штрафов и пеней ссылка на письма Минфина вас убережетподп. 3 п. 1 ст. 111 , п. 8 ст. 75 , п. 1 ст. 34.2 НК РФ ; Письмо Минфина России от 24.02.2010 № 03-04-05/10-67

Получается, что у нас поправки в бухучет - точечные. Из-за этого попытки равнения на МСФО в одних ПБУ не всегда стыкуются с тем, что написано в других действующих ПБУ. И уже сейчас ходят слухи о том, что после вступления в силу всех запланированных профильных ПБУ Минфин отменит ПБУ 10/99. А сейчас - самое время бухгалтерам применять профессиональное суждение.

С проектами новых ПБУ можно ознакомиться:сайт НСФО

В создавшейся сумятице вокруг расходов будущих периодов масла в огонь подлили и разработчики бухгалтерских программ. Некоторые из них сообщили своим пользователям, что в обновленных версиях бухпрограмм новые суммы, отражаемые на счете 97, уже не будут автоматически ежемесячно списываться. А это - самый болезненный удар по хаотичному учету РБП. Так что перестраиваться придется всем: как тем, кто хочет что-то менять, так и остальным - которые будут просто вынуждены это сделать.

На счете 97 "Расходы будущих периодов" учитывают траты текущего периода, которые нужно списать в будущем. В статье вы узнаете что относится к расходам будущих периодов и как их учесть на счете 97 "Расходы будущих периодов" в 2019 году.

Расходы будущих периодов - это...

Вопрос о том, что относится к расходам будущих периодов, до сих пор вызывает споры. Попробуем разобраться.

Сейчас квалифицировать затраты нужно на основании действующих стандартов по бухгалтерскому учету. Упоминание о расходах будущих периодов есть в ПБУ 2/2008, 14/2007 и Методических указаниях по бухучету МПЗ (утверждены приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119 н).

Согласно ПБУ расходы будущих периодов — это затраты прошлого или отчетного периода, которые включают в себестоимость продукции (работ, услуг) в последующие периоды. Но не все, а только те, которые поименованы в нормативных документах.

Поэтому к расходам будущих периодов относят:

расходы, связанные с предстоящими строительными работами;
стоимость материалов, отпущенных на производство, но относящихся к будущим отчетным периодам, в случаях: подготовительных работ в сезонных производствах;
фиксированные разовые платежи за право использования результата интеллектуальной деятельности (лицензионное программное обеспечение).

Расходы, которые связаны с получением доходов в нескольких отчетных периодах, распределяют между отчетными периодами. Такая же норма действует в случае, когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко. Об этом сказано в пункте 19 ПБУ 10/99.

Обратите внимание, есть несколько категорий затрат, которые раньше традиционно учитывали как расходы будущих периодов (иначе РБП), но на самом деле зачастую это выданные авансы. Приведем два наиболее характерных примера.

При стабильных объемах производства в разных отчетных периодах фактические суммы расходов могут существенно различаться. Например, это возможно, если деятельность организации носит сезонный характер, неравномерно составлен график отпусков сотрудников или отсутствует график планово-предупредительных ремонтов оборудования.

Компания заплатила за подписку на журнал или газету (полугодовую или годовую, не принципиально). В момент, когда вы перечислили деньги, услуга вашей организации еще не оказана. Соответственно, расхода пока нет. Налицо аванс. Его вы будете списывать постепенно по мере того, как станете получать экземпляры издания.

Или другой пример. Арендодатель, заключая договор аренды, требует заплатить за несколько месяцев вперед. Обычно за полгода. Хотя бывает, что требуют сразу внести арендную плату и за целый год. Вы затраты понесли, но для вас это не расход, а аванс. Ведь услуга не оказана.

Лицензии, сертификаты и взносы в СРО списывайте на текущие расходы . Ведь лицензию либо сертификат нельзя превратить в деньги. Аналогичная логика работает и с членством в СРО. Исключение одно - плату за лицензию можно учитывать как расходы будущих периодов при реорганизации компании. Это предусмотрено Методическими указаниями , утвержденными приказом Минфина России от 20 мая 2003 г. № 44н .

Бухгалтерский и налоговый учет расходов будущих периодов разберем ниже.

Учет расходов будущих периодов в 2019 году

Чтобы не возникало ошибок, в бухучете списывайте расходы будущих периодов следующим образом.

Счет 97 в бухгалтерском учете

Для учета расходов будущих периодов используют одноименный счет 97. Его можно применять, если это прямо предусмотрено каким-либо ПБУ. Данный счет подразумевает растянутое признание расходов.

Счетом могут воспользоваться, например, компании строительной отрасли - подрядные организации, а также те, кто занимается проектированием и архитектурой и пр. (п. 2 ПБУ 2/2008 ). Но только если речь идет о затратах, понесенных в связи с предстоящими работами (п. 16 ПБУ 2/2008).

Еще один пример. Вы участвуете в тендере на приобретение земли. Затраты на межевание, оценку, консультации и прочее вправе отражать в бухгалтерском учете как РБП, на счете 97 .

Расходы будущих периодов списывайте равномерно, на протяжении периода, в котором получены доходы, связанные с такими затратами. Подробнее о списании РБП читайте ниже (см. проводки и пример).

Как списывать расходы на программы и их обновление

Для большинства офисных программ компания приобретает лицензию. К ним относят операционные системы, программы учета, антивирусы, программы для визуализации и дизайна, архиваторы и др.

Расходы будущих периодов проводки

Расходы будущих периодов сначала отразите на счете 97 бухгалтерского учета. Хозяйственную операцию зафиксируйте так:
Дебет 97 Кредит 60 (76...)
- учтены затраты в составе расходов будущих периодов.

А потом постепенно включайте их в состав затрат на производство. Когда списаны расходы будущих периодов, проводка:
Дебет 20 (25, 26) Кредит 97
- учтена в составе затрат по обычным видам деятельности часть расходов будущих периодов (списание РБП).

Порядок и сроки переноса расходов будущих периодов на себестоимость продукции, работ или услуг определите самостоятельно. Например, такие расходы можно списывать:

равномерно в течение периода, утвержденного приказом руководителя;
пропорционально доходам от реализации.

Закрепите порядок, которым будете руководствоваться при списании расходов будущих периодов, в учетной политике (п. 4, 8 ПБУ 1/2008).

Пример списания расходов будущих периодов

Организация 1 октября заключила договор о доступе к сервису «Главбух: проверка контрагентов». Получила акт об открытии прав на использование ресурса сроком на 12 месяцев в сумме 19 900 руб. без НДС.

На дату акта бухгалтер учтет сумму на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем ежемесячно будет списывать расходы. Проводки такие:

1 октября
ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 60 (76)
— 19 900 руб. — отразили стоимость использования сервиса в расходах будущих периодов;

31 октября
ДЕБЕТ 26 (44) КРЕДИТ 97
— 1658,33 руб. (19 900 руб. : 12 мес.)— списали расходы на использование сервиса в октябре.

Инвентаризация счета 97

В случае, если вы применяете счет 97 , то к концу года проведите инвентаризацию. В качестве акта можно использовать типовую форму № ИНВ-11 (утв. постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88 ). Но жесткой привязки здесь нет, вы вправе разработать собственную форму.

Инвентаризация нужна, чтобы решить, правильно ли вы отразили те или иные затраты на счете 97. В случае, если вы решите списать расходы по результатам инвентаризации, составьте бухгалтерскую справку (образец ниже).

Образец бухгалтерской справки по расходам будущих периодов

Обязательно проведите инвентаризацию счета 97 к концу года. Ведь к годовой отчетности вы будете составлять пояснительную записку. И если расход существенен, о нем нужно сказать отдельно. Другое дело, если сальдо по счету 97 совсем небольшое. Тогда им можно пренебречь.

В настоящий момент инвентаризацию счета 97 придется проводить по каждому виду расходов. Исходя из ее результатов, вы соответствующим образом составите учетную политику. Варианта два. Либо вы сохраните счет 97 и пропишете конкретный срок, в течение которого будете списывать расход. Либо не будете использовать счет 97 . И так по каждому виду затрат, которые отнесены на этот счет.

Расходы будущих периодов в балансе

Для расходов будущих периодов строки в балансе нет. А остатки расходов, не списанные по состоянию на конец отчетного периода (дебетовое сальдо по счету 97) в балансе отражают:

либо отдельной статьей в группе статей «Запасы»;
либо как отдельная группа статей в разделе «Оборотные активы».

Есть несколько видов расходов, которые вроде бы можно учитывать на счете 97 . О них скажем отдельно.

Регулярное техническое обслуживание основных средств

Регулярное техническое обслуживание или техосмотр основных средств. В случае с легковыми машинами это, как правило, небольшие суммы. А вот на производстве плановые осмотры обходятся довольно дорого. Да и времени такое обслуживание занимает много.

Получается, что формально выполняются все условия, чтобы признать основное средство. Но по нормам ПБУ 6/01 такие расходы не признают обособленным объектом. Включать эти затраты в первоначальную стоимость имущества также нельзя.

Выходит, нужно использовать счет 97 . В форме баланса нет специальной строки, где отражать сальдо счета 97 . Методологически правильно доработать типовую форму и ввести строку «Периодические технические осмотры». Ее нужно включить в группу статей 1150 «Основные средства».

Плату за периодические технические осмотры списывать сразу нельзя. Но если, например, в ноябре вы и осмотр провели, и заплатили за него, это расходы данного месяца. Такой подход актуален для небольших затрат. К примеру, плановое техническое обслуживание автомобилей. Оно обычно сводится к замене масла и фильтров. Но, заплатив за полтора года вперед большую сумму, нужно использовать счет 97 . А раз сумма существенная, ее надо выделить отдельной строкой в балансе.

Проводки на случай, если купили компьютерную программу или сделали свой сайт

Если заплатили единовременный платеж за лицензионную программу, отразите его в составе расходов будущих периодов. Затем ежемесячно списывайте на расходы в течение срока действия лицензионного договора (абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007).

Компьютерные программы

В случае с компьютерными программами важно, какой заключен договор. Обычно передаются неисключительные права на софт. То есть заключается лицензионный или сублицензионный договор в соответствии с требованиями части 4 Гражданского кодекса РФ. Обратите внимание на ПБУ 14/2007 . Если выполняются условия, перечисленные в пункте 3 ПБУ 14/2007, то объект считается нематериальным активом.

Активы, полученные в пользование, необходимо учесть за балансом (п. 39 ПБУ 14/2007 ). Специально отведенного для этого счета не предусмотрено. Поэтому компании нужно открыть его самостоятельно и закрепить в учетной политике. Например, это может быть счет 012 «Нематериальные активы, полученные в пользование». Чтобы актив равномерно списывать, можно использовать счет 97 . Просто чтобы каждый месяц не делать операцию вручную. Учетная программа будет сама автоматически списывать плату за неисключительные права на купленный софт.

Предположим, вы просто купили диск с компьютерной программой, на упаковке которого были написаны условия использования. Срок списания расходов вы можете определить самостоятельно, ориентируясь на пять лет. Лицензионный договор, в котором не прописан срок, считается заключенным на пять лет (ст. 1235 Гражданского кодекса РФ ). Поэтому этот срок и логично брать за основу.

В данном случае компания заключает смешанный договор, который содержит элементы как договора купли-продажи, так и лицензионного договора. Просто в момент активации программы при ее установке на компьютер вы ставите галочку, что согласны с условиями лицензии. Именно в этот момент лицензионный договор и считается заключенным.

Подписка на электронные периодические издания может быть оформлена по договором возмездного оказания информационных услуг по предоставлению экземпляра периодического издания в электронном виде (п. 2 ст. 779 ГК) или по лицензионным договором, по которому передают неисключительные права на пользование электронными ресурсами издательства (ст. 1367 ГК).

Хотя никто не запрещает сразу списать на текущие расходы стоимость программы, если ее сумма незначительна, руководствуясь принципом рациональности учета. Действовать подобным образом позволяет пункт 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации».

Или, например, ваша компания оплатила программу через интернет, не получая коробку с диском. Здесь подход такой же, как при покупке коробочной версии программы.

Порядок учета расходов на приобретение, поддержку и обновление компьютерных программ зависит от графика внесения данных платежей. Так, если это периодические платежи (роялти), их следует включать в расходы отчетного периода и относить на дебет счетов учета затрат. То есть на счета 20 , 25 , 44 и другие.

А вот оплата установки, адаптации или разовой модификации программы уже будет являться фиксированным платежом. Такие платежи организация-пользователь обязана отражать как расходы будущих периодов с использованием счета 97 и списывать в течение срока действия договора (п. 39 ПБУ 14/2007 ).

Расходы на долгосрочный ремонт

В случае, если компания планирует долгосрочный ремонт здания, затраты имеют прямое отношение к будущим отчетным периодам. Но ни в одном ПБУ прямо не сказано о том, как учитывать средства, истраченные на такой ремонт. Поэтому рекомендуем признавать их в составе расходов будущих периодов.

Обратите внимание вот на что. В случае с долгосрочным ремонтом соблюдаются формальные критерии для признания выполненных работ основным средством (п. 4 ПБУ 6/01 ). Однако идентифицировать капремонт подобным образом нельзя из-за косвенных признаков. В частности, не появляется отдельный инвентарный объект. Да и менять первоначальную стоимость основного средства в результате ремонта пункт 14 ПБУ 6/01 не позволяет.

А вот отражать расходы на ремонт нужно в разделе I баланса, посвященного внеоборотным активам. Если данный показатель существенен для компании, то отразите его отдельной строкой. Например «Долгосрочный ремонт основных средств» по группе статей 1150 «Основные средства», либо 1160 (если ремонт объекта, сдаваемого в аренду или лизинг). Если же несущественен, то как прочие внеоборотные активы.

Расходы будущих периодов в налоговом учете в 2019 году

Понятия «Расходы будущих периодов» в налоговом учете нет. Однако некоторые расходы относятся к нескольким отчетным периодам, поэтому их учитывают не единовременно, а в течение определенного срока (п. 1, 6 ст. 272, п. 9 ст. 262, п. 2 ст. 261, п. 3 ст. 268 Налогового кодекса РФ).

Расходы относят к нескольким отчетным периодам с учетом условий договора, по которому они возникли. Например, если получение доходов предусмотрено в течение нескольких отчетных периодов или договором не предусмотрена поэтапная сдача работ, услуг.

При этом методику признания (распределения) расходов организация определяет самостоятельно, закрепив ее в учетной политике для целей налогообложения.

Это следует из пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ.

Налоговики настаивают на том, что промежуточную отчетность за 2011 год нужно представлять на новых бланках. А в измененной форме Бухгалтерского баланса уже не предусмотрено отдельной строки «Расходы будущих периодов». О том, как отражать в учете и отчетности такие затраты, поговорим в статье.

РБП убрали только из баланса

Правило о том, что затраты отчетного периода, относящиеся к следующим периодам, отражаются в Бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов, теперь не действует.

Соответствующие изменения внесены в пункт 65 Положения по ведению бухгалтерского учета, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н.

С 2011 года такие расходы должны быть показаны в балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. И списывать их нужно в порядке, предусмотренном для активов данного вида. То есть квалифицировать затраты как расходы будущих периодов теперь можно только в случаях, прямо указанных в нормативных актах.

При этом из Плана счетов, утвержденного приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н, счет 97 «Расходы будущих периодов» не исключен. К тому же некоторые ПБУ до сих пор предписывают учитывать определенные затраты как расходы будущих периодов (п. 16 ПБУ 2/2008, п. 39 ПБУ 14/2007).

Так что показатель «расходы будущих периодов» убрали только из баланса...

Итак, данное изменение необходимо отразить в учетной политике на 2011 год (п. 10 ПБУ 1/2008).

Кроме того, бухгалтеру предприятия нужно, ориентируясь на «профильные» ПБУ, пересмотреть остатки по счету 97 на начало года.

Расчищаем счет 97

Отметим, что задачи обнулить счет 97 перед нами не стоит. Главное - назвать вещи своими именами. То есть грамотно определить, имеем ли мы дело с активом со своими правилами списания или это текущий расход, признаваемый единовременно. А быть может, выданный аванс?

>|Трудности в классификации связаны с тем, что активами признаются любые затраты (хозяйственные средства), которые должны принести организации экономические выгоды в будущем.|<

По мнению автора, для расчистки счета 97 нужно придерживаться следующего алгоритма. Для начала проверить, предусмотрен ли действующими нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету способ равномерного списания анализируемых затрат. Если да, то их можно оставить на счете 97 и продолжать распределять. Если нет - следует задать себе вопрос: будет ли получен от них доход в последующие отчетные периоды? Поскольку возможность переноса на будущее таких расходов предусмотрена пунктами 9 и 19 ПБУ 10/99. При положительном ответе их также следует распределять.

Остальные затраты нужно или списать, или отнести на авансы выданные. Для принятия решения о списании следует проверить, соблюдены ли все условия признания расходов, установленные пунктом 16 ПБУ 10/99. А именно:

Расход произведен в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

Его сумма может быть определена;

Имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. То есть предприятие передало актив либо отсутствует неопределенность в отношении его передачи.

Если не исполнено хотя бы одно из них, то в учете признается дебиторская задолженность (выданный аванс). Это относится и к оплате услуг (работ), когда на момент передачи денег они полностью не оказаны (не выполнены), а договор можно расторгнуть в любое время, потребовав возврата средств полностью или частично.

Все остальные затраты нужно списать на убытки. Давайте проанализируем расходы по видам.

Можно оставить на счете 97

Исходя из новых правил, оставить на счете 97 и списывать в течение определенного срока можно только:

Разовые (паушальные) платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, уплачиваемые на основании лицензионных договоров, договоров коммерческой концессии и иных аналогичных договоров с определенным сроком действия (п. 39 ПБУ 14/2007);

Начисленные проценты и (или) дисконт по облигации (п. 16 ПБУ 15/2008);

Дополнительные расходы по займам и кредитам (п. 8 ПБУ 15/2008);

Начисленные проценты на вексельную сумму (п. 15 ПБУ 15/2008);

Расходы, которые произведены в связи с предстоящими работами по договору строительного подряда. Это стоимость материалов, переданных для выполнения работ, но еще не использованных для исполнения договора. А также арендная плата, перечисленная в отчетном периоде, но относящаяся к будущим. Такие расходы списывают по мере признания выручки по договору в порядке, установленном ПБУ 2/2008 (п. 16, 21);

Стоимость материалов, отпущенных на производство, но относящихся к будущим отчетным периодам. Если они используются в подготовительных работах в сезонных производствах, при горно-подготовительных работах или освоении новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы). Либо при подготовке и освоении производства новых видов продукции и технологий, а также при рекультивации земель. Основание - пункт 94 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

Следует переквалифицировать

Нередко ошибочно отражают на счете 97 следующие затраты:

Расходы на НИОКР. Согласно ПБУ 17/02, их учитывают на счете 08 и показывают по статье «Прочие внеоборотные активы» Бухгалтерского баланса. А после завершения работ - на счете 04 и по статье «Результаты исследований и разработок» соответственно;

Затраты на подписку на периодические издания. Это аванс. Ведь в любое время предприятие может отказаться от дальнейшего получения номеров и потребовать возврата оставшейся суммы;

Арендные платежи, перечисленные единовременно за будущие периоды. Они тоже должны быть включены в состав дебиторской задолженности, поскольку услуга еще не оказана.

Необходимо списать на убытки

По новым правилам следует относить к текущим расходам следующие суммы:

Затраты по договорам страхования (в том числе имущества, гражданской ответственности, включая ОСАГО и КАСКО, медицинского страхования работников). Уплаченную сумму страхового взноса (премию) по таким договорам можно учесть в составе расходов единовременно. На дату получения полиса (дату вступления договора в силу). Поскольку специальный порядок учета таких затрат нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету не установлен;

>|К авансам уплаченная страховая премия не относится, так как при досрочном отказе предприятия от договора ее не вернут, если иное в нем не предусмотрено (п. 3 ст. 958 Гражданского кодекса РФ).|<

Перетекающие на следующий месяц отпускные, а также страховые взносы с этих сумм. Ведь равномерное их списание в состав расходов действующими ПБУ не предусмотрено. К авансам они тоже не относятся, поскольку выплачиваются за отработанное время.

Отражение расходов будущих периодов в отчетности

Чиновники настаивают на сдаче промежуточной отчетности за 2011 год по новым формам, так как она должна быть сопоставима с годовой. Основание - письма ФНС России от 18 апреля 2011 г. № КЕ-4-3/6116@, Минфина России от 24 января 2011 г. № 07-02-18/01. Расходы будущих периодов могут быть отражены в первом или втором разделе Бухгалтерского баланса в зависимости от периода их списания (п. 19 ПБУ 4/99).

Если он превышает 12 месяцев, то это строка «Прочие внеоборотные активы», если нет - «Прочие оборотные активы».

Использование счета 97 в бухучете в 2018 году

Как прямо указывается в п. 16 ПБУ 2/2008, к расходам будущих периодов относят те траты, которые были произведены с целью обеспечения запланированных работ или ожидаемых услуг. Чтобы их учесть, используется для этого счет 97 бухгалтерского учета. По факту признания выручки в целях налогового и бухучета они будут списываться для определения финрезультата.

Рассмотрим на примерах, какие расходы будущих периодов на счет 97 могут быть отнесены:

операция по закупке стройматериалов, которые еще не были использованы;
внесенная наперед арендная плата;
те, что связаны с подготовкой к сезонным работам;
траты на освоение новых производств;
издержки на рекультивацию сельскохозяйственных земель, которые будут включаться в себестоимость выращиваемой продукции в течение многих последующих лет;
нерегулярный ремонт в течение года основных фондов, если на предприятии не был создан соответствующий резерв для такого вида трат;
в сельском хозяйстве — это затраты на строительство временных некапитальных сооружений для производственных целей;
заготовка сельхозпродуктов с целью их последующей переработки в межсезонье.

Кроме перечисленных выше затрат, на счете 97 расходы будущих периодов в 2018 году также отражаются издержки лицензиата по выплате фиксированного единовременного платежа за право пользоваться нематериальными активами (п. 39 ПБУ 14/2007). Впоследствии эти траты спишутся равными частями на протяжении срока действия договора.

Особенности отнесения затрат на счет 97

На сч. 97 кроме описанных выше отображаются также издержки, которые согласно предписаниям Налогового кодекса должны списываться на протяжении нескольких отчетных периодов. Их можно отобразить в составе расходов будущих периодов с целью сближения налогового и бухучета, если это не противоречит правилам бухучета.

Это, например, платеж за сертификацию производимой продукции или разовый платеж за использование товарного знака. Лучше такие случаи прописать в учетной политике предприятия.

И хотя в налоговом учете нет понятия расходов будущих периодов, по факту они существуют. Это расходы, которые сразу не отображаются в учете, а планомерно списываются равными частями в течение установленного периода (п. 3 ст. 268, пп. 1 и 6 ст. 272, п. 2 ст. 261, п. 9 ст. 262 НК РФ). Методику распределения расходов предприятие устанавливает самостоятельно, или она упоминается в условиях сделки согласно п. 1 ст. 272 НК.

Однако некоторые затраты нельзя отнести к расходам будущих периодов, даже если они делаются наперед. В частности, не отображаются на счете 97 выданные авансы, расходы на оформление подписки на периодику. Выплата отпускных также не относится к расходам будущих периодов — для этого создается соответствующий резерв.

Счет 97: проводки

Синтетический счет 97 — активный. По дебету отображаются расходы, возникающие у предприятия в счет будущих периодов. По кредиту происходит списание расходов в соответствии с правилами бухучета. Нагляднее это можно увидеть, ознакомившись с типовыми для счета 97 проводками:

Дт 97 Кт 60 — учтены расходы по расчету с поставщиками за оказанные услуги;

Дт 97 Кт 76 — отображены расчеты с кредиторами по поставке товаров в части расходов будущих периодов;

Дт 97 Кт 10 — учтены расходы будущих периодов при приобретении материалов;

Дт 97 Кт 02 (05) — отражена амортизация по основным фондам (нематериальным активам), которая относится к будущим периодам;

Дт 08 Кт 97 — включение в первоначальную стоимость ОС;

Дт 20 Кт 97 — отнесение частично на себестоимость продукции;

Дт 25 Кт 97 — списание на затраты по изготовлению продукции;

Дт 26 Кт 97 — списание затрат на использование программного обеспечения;

Дт 44 Кт 97 — списание в счет трат, связанных с реализацией товаров.

Порядок и периодичность списания расходов будущих периодов на себестоимость определяется каждым предприятием самостоятельно — их лучше закрепить в учетной политике. К примеру, расходы можно списывать равными частями на протяжении установленного приказом руководителя периода либо в процентном соотношении с выручкой. Об этом говорится в письме Минфина от 12.01.2012 № 07-02-06/5.

Чтобы в бухучете не возникало проблем со списанием расходов будущих периодов, рекомендуется вести аналитический учет в разрезе каждого из видов таких расходов.

В каком разделе и по номеру какой строки в балансе отражается счет 97

Согласно п. 65 приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н расходы, понесенные предприятием в отчетном периоде, но с целью обеспечения деятельности в будущих периодах, в балансе отражаются согласно правилам по признанию активов. В каком разделе в балансе счет 97 отражается? В активе.

В балансе счет 97 отражается по строке 1190 (1110 — связаны с нематериальными активами, 1115 — с основными средствами) или 1210 (материально-производственные запасы) в зависимости от характера расходов (внеоборотные или оборотные). В балансе расходы будущих периодов учитываются в сумме сальдо по дебету (остаток несписанных расходов), сформированному на конец отчетного периода (письмо Минфина от 06.06.2013 № 07-01-06/21876).

Как указывается в рекомендациях из письма Минфина от 27.01.2012 № 07-02-18/01, к краткосрочным расходам будущих периодов стоит относить те, срок погашения которых меньше 12 месяцев. Все остальные надлежит показывать как долгосрочные.

В том случае, если величина расходов будущих периодов довольно велика, их надлежит отображать обособленно (п. 11 ПБУ 4/99).

Расходы будущих периодов — это те необходимые траты, которые предприятие делает в отчетном периоде с целью обеспечения своей долгосрочной деятельности. К ним, например, относятся затраты на улучшение основных фондов, которые будут использоваться и приносить прибыль в будущем. Особенно часто такие расходы появляются у предприятий, ведущих сезонную деятельность. Расходы будущих периодов приходуются на счете 97, а списываются по мере необходимости на себестоимость или включаются в другие затраты с целью определения финрезультата.