Дисконтный и процентный вексель. Сумма процентов по векселю месяц

5.3.2.1. Определение суммы начисленных процентов и вексельной суммы

По процентному векселю начисляются проценты по ставке, которая указывается в векселе. Сумму начисленных процентов можно определить по формуле:

процентов;

N- номинал векселя;

С% - процентная ставка, начисляемая по векселю;

tS - количество дней от начала начисления процента до его погашения.

Номинал векселя равен 1 млн. руб., по векселю начисляются 25% годовых, с начала начисления процентов до момента предъявления векселя к оплате прошло 30 дней. Определить сумму начисленных процентов.

Она равна:

которую держатель процентного векселя получит при его погашении, равна сумме начисленных процентов и номинала. Ее можно определить по формуле:

и номинала векселя.

Определение цены векселя Цена векселя определяется по формуле:

t - количество дней от покупки до погашения векселя;

r - доходность, которую желал бы обеспечить себе инвестор.

Определение доходности векселя Доходность векселя определяется по формуле:

Номинал векселя 1 млн. руб., по векселю начисляется 25% годовых, период с момента начала начисления процентов до погашения бумаги равен 60 дням. Определить доходность операции для инвесто-ра, если он купит вексель за 30 дней до погашения по цене 1010 тыс. руб. и предъявит его по истечении этого срока.

Мы представили формулы определения цены и доходности векселей без учета налогообложения. Корректировать формулы на налоговые ставки следует таким же образом, как было показано в примерах с облигациями, т. е. необходимо умножить суммы, подлежащие налогообложению, на (1 - Tax). Например, для процентного векселя налоги взимаются с суммы начисленных процентов. Поэтому корректировке подлежит величина.

Обмен векселей

Банк осуществляет обмен векселей. Один вексель может быть обменен на несколько векселей меньшего номинала, несколько векселей - на один вексель большего номинала, несколько векселей - на несколько векселей другого номинала. Обмен осуществляется на основании Договора обмена.

Банк принимает к обмену только те векселя, последний индоссамент на которых бланковый, на предъявителя или оформлен на Банк.

При этом:

рублевые векселя могут быть обменены только на рублевые векселя;
валютные векселя могут быть обменены только на валютные векселя с номиналом в той же валюте;
валютные векселя, выданные без оговорки эффективного платежа, могут быть обменены только на валютные векселя без оговорки эффективного платежа с номиналом в той же валюте;
валютные векселя, выданные с оговоркой эффективного платежа, могут быть обменены только на валютные векселя с оговоркой эффективного платежа с номиналом в той же валюте;
валютные векселя, выданные с оговоркой платежа в валюте РФ, могут быть обменены только на валютные векселя с оговоркой платежа в валюте РФ с номиналом в той же валюте;
векселя могут быть предъявлены для обмена в течение всего срока платежа (до наступления срока исковой давности по ним). Банк вправе произвести обмен векселей и до наступления срока платежа.

Векселя Банка принимаются к обмену структурными подразделениями Банка, уполномоченными на совершение операций с векселями.

Минимальный номинал выдаваемого в обмен векселя может быть меньше размера, установленного структурным подразделением Банка, но не более чем в 2 раза.

Для обмена векселя необходимо предоставить в Банк:

Вексель;
Документы клиента, необходимые для совершения операций .

Экспертиза векселей банка

В случае, если вексель вызывает сомнения в подлинности у его владельца (например, вексель был получен по индоссаменту при расчетах с контрагентом), Банк на основании Акта приема-передачи принимает данный вексель для проведения экспертизы.

После проверки векселя Банк предоставляет устную информацию о его подлинности/неплатежности.

Хранение документарных ценных бумаг банка

Вы приобрели простые векселя или депозитные сертификаты Банка и при этом не располагаете надежным местом для их хранения?

Тогда данная услуга вас заинтересует.

Банк предоставляет возможность размещения на хранение имеющихся у вас простых векселей и депозитных сертификатов Банка.
Срок хранения ценных бумаг вы определяете самостоятельно.

Ценные бумаги принимаются Банком на хранение в соответствии с Договором хранения , заключенным с их Владельцем, по Акту приема-передачи , который в соответствии с действующим законодательством выполняет функцию именного сохранного документа.
По одному договору на хранение могут быть приняты ценные бумаги одного вида (векселя либо депозитные сертификаты).

Прием ценных бумаг на хранение осуществляется только после поступления на счет Банка платы за хранение в сумме, определенной договором хранения.

В течение периода хранения ценных бумаг Владелец вправе на основании:

дополнительного соглашения к Договору хранения, досрочно получить все ценные бумаги (часть ценных бумаг);
письменного заявления об оплате ценных бумаг , поручить Банку произвести оплату всех/ части ценных бумаг (при наступлении срока платежа по векселям/ даты востребования по депозитным сертификатам) путем перечисления причитающихся по ним денежных средств на расчетный счет Владельца.

Для оформления ценных бумаг на хранение или при их получении необходимо предоставить в Банк

Российский налоговый курьер, N 1-2, 2009 год
Рубрика: Налоговое администрирование
Подрубрика: Налогообложение отдельных операций

С.С.Киселева, Н.Н.Шамонова,
эксперты журнала
"Российский налоговый курьер"

Вексель может быть получен от покупателя в качестве оплаты за товары (работы, услуги) либо приобретен как финансовое вложение. В каком порядке учитываются доходы в виде процентов по векселю в налоговом учете? Что нужно помнить об исчислении НДС при получении процентного векселя в качестве оплаты за товары? Как операции с векселями отражаются в бухучете у векселедержателя?

Понятие векселя установлено в статье 815 ГК РФ . Вексель - это ценная бумага, удостоверяющая ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить при наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

Нормативными актами, регулирующими вексельное обращение на территории РФ, в настоящее время являются:

Женевская конвенция о единообразном законе о переводном и простом векселе от 07.06.30 ;

Женевская конвенция, имеющая целью разрешение некоторых коллизий законов о переводных и простых векселях, от 07.06.30 ;

Гражданский кодекс ;

Положение о переводном и простом векселе, введенное в действие постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.37 N 104/1341 (далее - Положение);

Федеральный закон от 11.03.97 N 48-ФЗ "О переводном и простом векселе" (далее - Закон N 48-ФЗ).

5) указание места, в котором должен быть совершен платеж. Наличие данного реквизита в векселе позволяет кредитору (векселедержателю) определить, в каком месте при наступлении срока он может предъявить требование к должнику по векселю о выплате оговоренной в векселе денежной суммы;

6) наименование того, кому или по приказу кого платеж должен быть совершен;

7) указание даты и места составления векселя. Необходимость включения в вексель реквизита о дате составления векселя обусловлена тем, что с данной даты исчисляется срок платежа по векселю со сроком погашения во столько-то времени от составления, а также годичный срок для предъявления векселя к оплате со сроком погашения по предъявлении. В соответствии с местом (территорией того или иного государства) составления векселя определяется право (законодательство того или иного государства), подлежащее применению в случае возникновения споров, обусловленных формой векселя;

8) подпись того, кто выдает вексель (векселедателя), причем подпись должна быть сделана собственноручно. При отсутствии собственноручной подписи векселедателя вексель признается составленным с нарушением формы.

Документ, в котором отсутствует какой-либо из названных реквизитов, не имеет силы векселя (ст.144 ГК РФ , ст.2 и ст.76 Положения). Исключение составляют следующие случаи:

Вексель, срок платежа по которому не указан, рассматривается как подлежащий оплате по предъявлении;

Вексель, в котором не указано место его составления, признается подписанным в месте, обозначенном рядом с наименованием векселедателя;

При отсутствии указания места платежа в качестве такого места для переводного векселя признается место, обозначенное рядом с наименованием плательщика, а для простого векселя - место составления документа.

В и 77 Положения предусмотрена возможность начисления процентов на вексельную сумму по векселям, выданным со сроком погашения по предъявлении или во столько-то времени от предъявления (процентные векселя). Такие векселя будут признаваться процентными лишь при условии прямого указания в векселе процентной ставки.

Налог на прибыль

Рассмотрим особенности отражения при исчислении налога на прибыль операций, связанных с вексельной сделкой, у векселедержателя.

Налоговый учет процентов по векселю

Напомним, что в целях налогообложения понятие "процент" используется не в том значении, которое ему придает вексельное законодательство. В соответствии с пунктом 3 статьи 43 НК РФ под процентами понимается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

Таким образом, в налоговом учете дисконт, то есть разница между суммой приобретения векселя и его номиналом (дисконтный вексель), также признается процентом.

Проценты (дисконт), полученные по долговым обязательствам, в том числе по займам, оформленным векселями, рассматриваются в качестве внереализационных доходов. Это установлено в пункте 6 статьи 250 НК РФ .

По векселю сумма дохода в виде процента, причитающегося в соответствии с условиями выпуска векселя или передачи (продажи), учитывается по каждому векселю. При этом процентный доход, предусмотренный условиями передачи (продажи), определяется расчетным путем исходя из цены сделки, номинала векселя и срока, остающегося до его предъявления к погашению.

При методе начисления по векселю, срок действия которого приходится более чем на один отчетный период, доход в виде процентов признается на конец соответствующего отчетного периода. В случае погашения векселя или его реализации до истечения отчетного периода доход признается полученным на дату погашения векселя или дату его реализации. Основание - пункт 6 статьи 271 НК РФ .

Рассмотрим порядок учета процентов по процентному и дисконтному векселю.

Процентный вексель . Если в векселе не содержится прямой оговорки об иной дате, с которой должны начисляться проценты, они начисляются со следующего дня после даты составления векселя. Примером указания другой даты в векселе может считаться прямая оговорка "проценты начисляются с такого-то числа".

Итак, в сроки, установленные законом или векселем, не включается день, от которого начинает течь срок (ст.73 Положения). Для целей налогообложения прибыли срок начисления процентов начинается с даты, следующей за датой составления векселя векселедателем.

Начисление процентов заканчивается:

по векселям со сроком платежа по предъявлении - в момент предъявления векселя к платежу, но не позднее чем в момент истечения срока, установленного в статье 34 Положения для предъявления такого векселя (один год со дня составления, если иной срок не установлен векселедателем или индоссантом);

по векселям со сроком платежа во столько-то времени от предъявления - в момент предъявления векселя для проставления датированной отметки о предъявлении, но не позднее чем в момент истечения срока для предъявления к акцепту, установленного в статье 23 Положения (один год со дня выдачи, если иной срок не установлен векселедателем или индоссантом).


Таблица 1. Расчет процентов со дня составления векселя Таблица 1
Отчетная дата (дата погашения векселя)	Количество дней от даты получения до отчетной даты (даты погашения векселя)	Величина внереализационного дохода
		Расчет

На протяжении долгого времени вексельные расчеты не перестают быть популярными среди организаций. Причина тому - двойственная природа векселя: он может выступать и как средство платежа в коммерческом обороте, и как способ коммерческого кредитования хозяйствующих субъектов.

Согласно ст. 142, 143 ГК РФ вексель является ценной бумагой - документом, удостоверяющим с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление и передача которых возможны только при его предъявлении. В то же время в силу ст. 815 ГК РФ вексель - это разновидность долгового обязательства, согласно которому векселедатель (либо иной указанный в векселе плательщик) должен выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

Учет векселей имеет свои особенности, и бухгалтеру компании, практикующей вексельные операции, эти особенности нужно знать. В данной статье предлагаем на конкретных примерах рассмотреть порядок отражения на счетах бухгалтерского учета организации собственных векселей покупателя, полученных в качестве оплаты поставленного товара.

О чем необходимо напомнить

Прежде всего векселедержателю следует знать о сроках предъявления векселя к платежу, соблюдение которых будет гарантировать ему право требования к вексельным должникам. Вексель может быть выдан сроком:

По предъявлении;

Во столько-то времени от предъявления;

Во столько-то времени от составления;

На определенный день.

Об этом говорится в ст. 33 , 34 , 77 Положения о переводном и простом векселе . Если срок платежа в векселе не указан, считается, что он выдан с оплатой по предъявлении. Установление срока платежа по предъявлении означает, что вексель должен быть оплачен немедленно после предъявления. Вексель должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его

составления, если иной срок не установлен векселедателем. Векселедатель может сократить этот срок или обусловить срок более продолжительный. Кроме того, векселедатель может определить, что вексель сроком по предъявлении не может быть предъявлен к платежу ранее некоторого срока. В таком случае именно с этого срока будет отсчитываться срок для предъявления.

Аналогично погашаются векселя со сроком предъявления на определенный день при их предъявлении векселедателю в течение одного года со дня их составления. Векселедатель также вправе сократить или увеличить названный срок.

Дата может быть указана косвенно, если срок платежа по векселю обозначен во столько-то времени от составления. В данном случае к дате составления векселя надо прибавить 365 (или 366, если год високосный) дней. Таким же образом эта дата определяется, если срок платежа - во столько-то времени от предъявления.

Если срок платежа обозначен по предъявлении векселя, но не ранее названной даты, срок платежа определяется как первый день, когда векселедержатель имеет право предъявить вексель к оплате плюс 365 (366) дней.

Различают простой вексель (соло) и переводной (тратта). Простой вексель представляет собой обязательство векселедателя выплатить определенную сумму денег его держателю при наступлении предусмотренного срока. Переводной допускает уплату указанной суммы третьему лицу - держателю векселя (ремитенту) при согласии (акцепте) плательщика.

Если вексель выписывается для расчета за поставленный товар, он признается товарным . Всякий прочий вексель будет считаться финансовым.

Кроме того, вексель может быть беспроцентным и выступать лишь как средство платежа при расчетах с контрагентами. Соответственно, дохода у организации, которая его приобрела, возникать не будет. Беспроцентный вексель может быть дисконтным . Он размещается по цене ниже своего номинала (с учетом дисконта) и может также использоваться в расчетах за приобретенный товар. Вексель с фиксированной процентной ставкой, выпускаемый в качестве депозитного инструмента (им тоже можно рассчитаться с контрагентом), является процентным .

К сведению

Вексельное обращение на территории РФ регламентируется:

Федеральным законом от 11.03.1997 № 48-ФЗ «О переводном и простом векселе»;

Конвенцией о Единообразном законе о переводном и простом векселе (заключена в Женеве 07.06.1930);

Постановлением ЦИК СССР, СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341 «О введении в действие Положения о переводном и простом векселе»;

Постановлением Правительства РФ от 26.09.1994 № 1094 «Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения».

Как в бухгалтерском учете векселедержателя должен отражаться вексель, полученный от контрагента в оплату отгруженных товаров, зависит от того, какой именно вексель получен.

Бухгалтерский учет векселей

Простой беспроцентный вексель

Предлагаем начать разговор с рассмотрения такой ситуации: организация, реализующая товар, получает от покупателя в оплату товара собственный простой беспроцентный вексель.

В бухгалтерском учете выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (в данном случае речь о реализации товара), является доходами от обычных видов деятельности (п. 5 ПБУ 9/99 «Доходы организации» ). Признание выручки производится при выполнении условий, перечисленных в п. 12 ПБУ 9/99 . При этом сумма выручки отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно с кредита счета 41 «Товары» в дебет счета 90 «Продажи» списывается себестоимость реализованных товаров (Инструкция по применению Плана счетов ).

Необходимо отметить, что собственные векселя, полученные от покупателя при расчетах за товар, не учитываются в составе финансовых вложений. Это следует из п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» . Их получение может быть отражено в бухгалтерском учете по счету 62 на отдельном субсчете 62-в «Векселя полученные».

Организация «А» реализовала организации «Б» товар на сумму 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Себестоимость продукции составила 300 000 руб. За полученные товары покупатель выдал поставщику собственный простой беспроцентный вексель на сумму 590 000 руб. со сроком погашения через три месяца.

При этом в организации применяются следующие субсчета, открытые к счету 62:

Субсчет 62-п «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

Субсчет 62-в «Векселя полученные».

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
	62-п	90-1	590 000
Начислен НДС	90-3	68-ндс	90 000
Списана себестоимость проданного товара	90-2	41	300 000
Получен простой вексель от покупателя	62-в	62-п	590 000
Вексель погашен	51	62-в	590 000

Дисконтный вексель

Смеем предположить, что в условиях инфляции и дороговизны денег расчеты беспроцентными векселями не так уж и часты. Предлагаем рассмотреть ситуацию, в которой в качестве средства оплаты приобретенного товара покупатель использует собственный простой дисконтный вексель с номиналом выше, чем стоимость товара. При этом указано, что срок платежа - по предъявлении, но не ранее предусмотренной даты. Таким образом, организация-продавец, предъявляя вексель к погашению, получает денежные средства в большей сумме, но с отсрочкой платежа (предоставляет покупателю своего рода коммерческий кредит).

В пункте 6.2 ПБУ 9/99 сказано, что при продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

Другими словами, выручка от продажи товара признается на дату его реализации в сумме дебиторской задолженности, равной номиналу векселя. Дисконт по векселю будет также учитываться в составе доходов на дату реализации.

Однако в налоговом учете дисконтный доход по векселю отражается несколько иначе, чем в бухучете.

Дисконт по векселю учитывается у векселедержателя в составе внереализационных доходов (п. 6 ст. 250 НК РФ ), признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего отчетного периода, а также на дату предъявления векселя к погашению (п. 6 ст. 271 , абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ ). То есть на каждый месяц приходится соответствующая данному отчетному периоду часть общего дохода по векселю.

При получении подобного векселя в бухгалтерском учете векселедержателя возникают налогооблагаемые временные разницы (НВР) и соответствующее им отложенное налоговое обязательство (ОНО). Отсюда - необходимость применять ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» .

Напомним, под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу - в другом (п. 8

ПБУ 18/02). ОНО признается в том отчетном периоде, когда возникают НВР (п. 12 , 15 ПБУ 18/02 ).

Обратите внимание

При начислении дохода в виде дисконта по векселям с оговоркой «по предъявлении, но не ранее» в качестве срока обращения для целей налогообложения прибыли организаций следует использовать предполагаемый срок обращения векселя, определяемый в соответствии с вексельным законодательством (365 или 366 дней плюс срок от даты составления векселя до минимальной даты предъявления векселя к платежу) (Письмо Минфина России от 07.11.2008 № 03‑03‑06/3/14).

Рассмотрим сказанное на конкретном примере, уточнив, что дисконтный доход учитывается в составе базы по налогу на прибыль в описанном ниже порядке, только если налогоплательщик применяет метод начисления.

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1.

20 апреля 2013 г. за полученные товары организация «Б» выдала организации «А» собственный простой дисконтный вексель номиналом 650 000 руб., срок погашения - по предъявлении, но не ранее 25 июля 2013 г. Вексель был предъявлен векселедержателем к платежу и оплачен векселедателем 26 июля 2013 г.

Сумма дисконта составила 60 000 руб. (650 000 - 590 000).

В учетной политике по налогу на прибыль предусмотрено, что отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и т. д., до окончания календарного года.

Для расчета в налоговом учете части дисконта, которая должна отражаться ежемесячно в составе внереализационного дохода, общую сумму дисконта необходимо разделить на предполагаемый срок обращения векселя и умножить на количество дней фактического обращения векселя в данном месяце.

От даты составления векселя до минимальной даты его предъявления к платежу прошло 97 дней. Значит, предполагаемый срок обращения векселя - 462 дня (365 + 97).

Соответственно, сумма дисконта будет рассчитываться следующим образом:

За апрель - 1 299 руб. (60 000 руб. × 10 дн. / 462 дн.);

За май - 4 026 руб. (60 000 руб. × 31 дн. / 462 дн.);

За июнь - 3 896 руб. (60 000 руб. × 30 дн. / 462 дн.);

За июль - 50 779 руб. (60 000 - (1 299 + 4 026 + 3 896)).

За период 4 месяца (с января по апрель) - 1 299 руб.;

За период 5 месяцев (с января по май) - 5 325 руб. (1 299 + 4 026);

За период 6 месяцев (с января по июнь) - 9 221 руб. (5 325 + 3 896);

За период 7 месяцев (с января по июль) - 60 000 руб.

В учете организации «А» будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
20.04.2013
Отражена выручка от продажи товара	62-п	90-1	650 000
	90-3	68-ндс	90 000
	90-2	41	300 000
Принят к учету простой дисконтный вексель	62-в	62-п	650 000
Отражено ОНО ((650 000 руб. - 590 000 руб.) × 20%)	68-пр	77	12 000
30.04.2013
Уменьшено ОНО (1 299 руб. × 20%)	77	68-пр	259,8
31.05.2013
Уменьшено ОНО (4 026 руб. × 20%)	77	68-пр	805,2
30.06.2013
Уменьшено ОНО (3 896 руб. × 20%)	77	68-пр	779,2
26.07.2013
Вексель погашен	51	62-в	650 000
Погашено ОНО (12 000 - (259,8 + 805,2 + 779,2)) руб.	77	68-пр	10 155,8
Начислен НДС с суммы дисконта*	91-1	68-ндс	7 179,3

* Хотелось бы обратить внимание на один момент, связанный с исчислением НДС. Известно, что реализация товаров является объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров рассчитывается исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров, полученных в денежной и (или) натуральной форме, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 НК РФ), как стоимость этих товаров, исчисленная с учетом из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ (п. 1 ст. 154 НК РФ).

При этом на основании пп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база подлежит увеличению на сумму дисконта по полученному в счет оплаты реализованных товаров векселю покупателя в части, превышающей размер процента, рассчитанного исходя из ставок рефинансирования ЦБР, действовавших в периоды, за которые производится расчет процента.

Данное правило было применено и в примере 2 при исчислении НДС с суммы дисконта. В нашем случае вексель погашен через 97 дней после его получения, сумма дисконта - 60 000 руб. Если учесть, что ставка ЦБР в течение 97 дней (периода нахождения у векселедержателя) была равна 8,25% и размер ее не менялся, то, соответственно, база по НДС должна быть увеличена на сумму дисконта, равную 47 064,5 руб. (650 000 руб. - 590 000 руб. - 590 000 руб. × 8,25% × 97 дн. / 365 дн.).

Сумма НДС составит 7 179,3 руб. (47 064,5 руб. × 18/118).

Процентный вексель покупателя

Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход (в том числе в виде дисконта), полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления) (п. 3 ст. 43 НК РФ).

Отметим, что процентными являются только те векселя, по которым обозначен срок платежа по предъявлении или во столько-то времени от предъявления. Процентная ставка должна быть указана в векселе. При отсутствии такого указания условие считается ненаписанным.

Проценты начисляются на вексельную сумму со дня составления векселя, если не предусмотрена другая дата. При этом в сроки, установленные законом или приведенные в векселе, не включается день, от которого срок начинает течь (ст. 5, 73, 77 Положения о переводном и простом векселе).

Предположим, при расчетах за товар от покупателя получен вексель, предусматривающий начисление процентов на вексельную сумму. Кроме того, предполагается, что номинал векселя равен продажной стоимости, а процент по векселю - сверх номинала.

При этом надо сказать, что в нормативно-правовых актах способы ведения бухгалтерского учета полученных сумм дохода по процентным векселям не оговорены. Значит, при формировании учетной политики налогоплательщику необходимо разработать соответствующий способ учета процентов по векселю, допускаемый законодательством РФ и нормативными правовыми актами по бухучету (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).

Так, если в учетной политике зафиксировано, что сумма процентов по векселю в бухгалтерском учете отражается в момент оплаты, то на дату реализации товара организация признает выручку только в части стоимости товара, указанной в договоре. В налоговом же учете доход по процентному векселю отражается ежемесячно на последний день месяца (п. 6 ст. 271, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ).

Напомним, что мы рассматриваем ситуацию, в которой налогоплательщик применяет метод начисления.

Следовательно, в каждом отчетном периоде от момента получения процентного векселя и до момента его оплаты налогооблагаемый доход будет превышать доход в бухучете. Разница между двумя этими суммами составляет вычитаемую временную разницу (ВВР), которая погашается в момент оплаты векселя, и соответствующие им отложенные налоговые активы (ОНА) (п. 9 - 11 ПБУ 18/02).

Рассмотрим сказанное на примере.

Организация «А» реализовала организации «Б» товар на сумму 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Себестоимость продукции составила 300 000 руб. Организация «Б» выписала и передала в оплату товара организации «А» собственный простой процентный вексель на сумму 590 000 руб. с процентной ставкой 16%, срок погашения - по предъявлении.

В учетной политике по бухгалтерскому учету закреплено, что доход по процентному векселю векселедержатель признает на момент погашения векселя.

В учетной политике по налогу на прибыль предусмотрено, что отчетными периодами являются месяц, два месяца, три месяца и т. д., до окончания календарного года.

Для расчета суммы дохода по векселю на конец отчетного периода в налоговом учете необходимо умножить номинал векселя на процентную ставку, затем определить сумму дохода, приходящегося на один день (для этого сумма дохода делится на 365 дней). Результат умножается на срок, в течение которого данный доход считается в налоговом учете полученным.

Соответственно, процентный доход будет рассчитываться следующим образом:

За апрель - 2 586 руб. (590 000 руб. × 16% / 365 дн. × 10 дн.);

За май - 8 018 руб. (590 000 руб. × 16% / 365 дн. × 31 дн.);

За июнь - 7 759 руб. (590 000 руб. × 16% / 365 дн. × 30 дн.);

За июль - 6 724 руб. (590 000 руб. × 16% / 365 дн. × 26 дн.).

В декларации по налогу на прибыль за 2013 г. будет отражен внереализационный доход:

За период 4 месяца (с января по апрель) - 2 586 руб.;

За период 5 месяцев (с января по май) - 10 604 руб. (2 586 + 8 018);

За период 6 месяцев (с января по июнь) - 18 363 руб. (10 604 + 7 759);

За период 7 месяцев (с января по июль) - 25 087 руб. (18 363 + 6 724).

В бухгалтерском учете организации «А» будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
20.04.2013
Отражена выручка от продажи товара	62-п	90-1	590 000
Начислен НДС к уплате в бюджет с суммы реализации товара	90-3	68-ндс	90 000
Списана себестоимость реализованного товара	90-2	41	300 000
Принят к учету простой дисконтный вексель в части, равной стоимости проданного актива	62-в	62-п	590 000
30.04.2013
Отражен ОНА (2 586 руб. × 20%)	09	68-пр	517,2
31.05.2013
Отражен ОНА (8 018 руб. × 20%)	09	68-пр	1 603,4
30.06.2013
Отражен ОНА (7 759 руб. × 20%)	09	68-пр	1 551,8
26.07.2013
Векселедатель выплатил полную вексельную сумму (590 000 + 2 586 + 8 018 + 7 759 + 6 724) руб.	51	62-в	615 087
Отражен процентный вексельный доход	62-в	91-1	25 087
Погашен ОНА ((25 087 руб. - 6 724 руб.) × 20%)	68-пр	09	3 672,4
Начислен НДС с процента по векселю ((25 087 руб. - 590 000 руб. × 8,25% × 97 дн. / 365 дн.) × 18/118)	91-1	68-ндс	1 853,6

Отметим: если в учетной политике организации закреплено, что доход по процентному векселю векселедержатель признает ежемесячно (а не на момент погашения векселя, как в примере 3),то временные разницы в бухгалтерском учете не возникают. Соответственно, ситуация начиная с отчетной даты 30.04.2013 будет выглядеть, как в примере 4.

Воспользуемся условиями примера 3.

В учете организации будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
30.04.2013
Отражена сумма процентов по векселю за апрель	62-в	91-1	2 586
31.05.2013
Отражена сумма процентов по векселю за май	62-в	91-1	8 018
30.06.2013
Отражена сумма процентов по векселю за июнь	62-в	91-1	7 759
26.07.2013
Отражена сумма процентов по векселю за июль	62-в	91-1	6 724
Векселедатель выплатил полную вексельную сумму	51	62-в	615 087
Начислен НДС с процента по векселю	91-1	68-ндс	1 853,6